Mandantenbrief Steuer November 2022

1. Für alle Steuerpflichtigen: Geplante Neuregelungen bei der Fotovoltaik ab 2023

Mit Datum vom 14.9.2022 hat das Bundeskabinett, den Entwurf eines Jahressteuergesetzes 2022 verabschiedet. In diesem Entwurf der Bundesregierung finden sich insbesondere zum Thema Fotovoltaik zahlreiche Regelungen, welche im Referentenentwurf aus dem Sommer dieses Jahres noch nicht enthalten waren. Im Folgenden soll daher die Neuregelung kurz dargestellt und der bisherigen Regelung gegenübergestellt werden. Voraussichtlich wird die Neuregelung auf Fotovoltaikanlagen zutreffen, die ab 2023 in Betrieb genommen werden. Die Änderungen sind dabei sowohl ertragsteuerlicher als auch umsatzsteuerlicher Natur.

Zunächst zum Ertragsteuerrecht: Bisher war es so, dass die Einnahmen aus dem Betrieb der Fotovoltaikanlage solche aus Gewerbebetrieb waren. Gewerbesteuer ist regelmäßig nicht angefallen, solange der Gewinn insgesamt unterhalb des gewerbesteuerlichen Freibetrags von 24.500 Euro lag. Einkommensteuerlich musste der Gewinn bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb versteuert werden bzw. etwaige Anfangsverluste konnten mit anderen Einkünften steuermindernd verrechnet werden. Insbesondere bei den typischen Anlagen auf dem Einfamilienhaus oder Zweifamilienhaus konnte man jedoch auf die einkommensteuerliche (und dem folgend auf die gewerbesteuerlichen) Registrierung verzichten, da ein Liebhaberei-Betrieb angenommen wurde. Insbesondere aufgrund des Eigenverbrauchs des produzierten Stroms ging man daher davon aus, dass bei Anlagen bis zehn KW eine entsprechende Liebhaberei gegeben ist und dementsprechend auch einkommensteuerlich nichts gemacht werden musste.

Ab 2023 wird nun für Fotovoltaikanlagen die folgende Steuerbefreiung in § 3 Nummer 72 des Einkommensteuergesetzes (EStG) geschaffen. Danach sind die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht zu Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Fotovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 KW steuerfrei.

Ebenfalls steuerfrei sind die Einnahmen und Entnahmen aus dem Betrieb von auf, an oder in überwiegend zu Wohnzwecken genutzten sonstigen Gebäuden vorhandenen Fotovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 KW je Wohn- oder Gewerbeeinheit.

Insgesamt ist die Steuerbefreiung auf höchstens 100 KW pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft begrenzt. Werden also aus der Anlage Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt, so sind diese Einnahmen insgesamt steuerfrei und ein Gewinn ist nicht zu ermitteln. Insoweit ist auch die Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nummer 1 EStG nicht anzuwenden, wie ausweislich des vorliegenden Gesetzesentwurfes ausdrücklich in § 3 Nummer 27 EStG neu geregelt ist.

Die Gesetzesbegründung für diese neue Regung fällt dabei wie folgt aus: Mit dem Ziel des Abbaus bürokratischer Hürden und der Setzung eines steuerlichen Anreizes zum Ausbau der erneuerbaren Energien werden Einnahmen aus dem Betrieb von Fotovoltaikanlagen mit einer installierten Gesamtbruttoleistung lt. Marktstammdatenregister auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Dächern von Garagen und Carports und anderweitiger Nebengebäude) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden (z.B. Gewerbeimmobilie, Garagenhof) von bis zu 30 kW (peak) ab 1.1.2023 steuerfrei gestellt.

Die Steuerbefreiung gilt unabhängig von der Verwendung des erzeugten Stroms.

Für private Immobilienbesitzer wird es künftig einfacher, sich für die Installation einer Fotovoltaikanlage auf ihrer eigengenutzten oder vermieteten Immobilie zu entscheiden. Die Steuerbefreiung gilt unabhängig von der Verwendung des erzeugten Stroms. Damit sind auch Einnahmen aus Fotovoltaikanlagen, bei denen der erzeugte Strom vollständig in das öffentliche Stromnetz eingespeist, zum Aufladen eines privaten oder betrieblich genutzten E-Autos verbraucht oder von Mietern genutzt wird, steuerfrei.

Die Steuerbefreiung gilt darüber hinaus auch für Fotovoltaikanlagen auf Mehrfamilienhäusern und gemischt genutzten Gebäuden mit Wohn- und Gewerbeeinheiten mit überwiegender Nutzung zu Wohnzwecken bis zu einer Größe von 15 kW (peak) (anteilige Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister) pro Wohn- und Gewerbeeinheit. Damit wird auch der Betrieb von Fotovoltaikanlagen durch Privatvermieter, Wohnungseigentümergemeinschaften, Genossenschaften und Vermietungsunternehmen begünstigt. Werden in einem Betrieb nur steuerfreie Einnahmen aus dem Betrieb von begünstigten Fotovoltaikanlagen erzielt, braucht hierfür kein Gewinn mehr ermittelt und damit z. B. auch keine Anlage EÜR abgegeben zu werden.

Bei vermögensverwaltenden Personengesellschaften (z. B. Vermietungs-GbRs) führt der Betrieb von Fotovoltaikanlagen, die die begünstigten Anlagengrößen nicht überschreiten, nicht zu einer gewerblichen Infektion der Vermietungseinkünfte. Damit können auch vermögensverwaltende Personengesellschaften künftig auf ihren Mietobjekten Fotovoltaikanlagen von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- und Gewerbeeinheit (max. 100 kW (peak)) installieren und ihre Mieter mit selbst produziertem Strom versorgen, ohne steuerliche Nachteile befürchten zu müssen.

Umsatzsteuerlich wurden die entsprechenden kleinen Fotovoltaikanlagen bisher so gehandhabt, dass man umsatzsteuerlicher Unternehmer wurde. So konnte der Umsatzsteuerbetrag aus den Eingangsrechnungen für die Installation der Fotovoltaikanlage und den Kauf des Speichers vom Finanzamt erstattet werden. Im Gegenzug musste jedoch auf den Eigenverbrauch des Stroms oder auch auf den verkauften Strom Umsatzsteuer berechnet werden. Nach fünf Jahren konnte man dann zur Kleinunternehmerregelung wechseln, und musste so auf den Eigenverbrauch und den verkauften Strom (in den Grenzen der Kleinunternehmerregelung) auch keine Umsatzsteuer mehr entrichten.

Ab 2023 soll für Fotovoltaikanlagen eine faktische Steuerbefreiung geschaffen werden. Tatsächlich liegt zwar keine Steuerbefreiung vor, vielmehr wurde der Steuersatz für entsprechende Umsätze auf 0 % herabgesetzt. So ermäßigt sich die Umsatzsteuer auf 0 % für die Lieferungen von Solarmodulen an den Betreiber einer Fotovoltaikanlage, einschließlich der für den Betrieb einer Fotovoltaikanlage wesentlichen Komponenten und der Speicher, die dazu dienen, den mit Solarmodulen erzeugten Strom zu speichern, wenn die Fotovoltaikanlage auf oder in der Nähe von Privatwohnungen, Wohnungen sowie öffentlichen und anderen Gebäuden, die für den Gemeinwohl dienenden Tätigkeiten genutzt werden, installiert wird. Die vorgenannten Voraussetzungen gelten als erfüllt, wenn die installierte Bruttoleistung der Fotovoltaikanlage laut Marktstammdatenregister nicht mehr als 30 KW beträgt oder betragen wird.

Eine entsprechende Steuerbefreiung bzw. die Herabsetzung des Steuersatzes auf 0 % gibt es auch für die innergemeinschaftlichen Erwerbe entsprechender Fotovoltaikanlagen bzw. die Einfuhr der zuvor bezeichneten Gegenstände. Ebenso wird der Steuersatz auf 0 % herabgesetzt für die Installation von Fotovoltaikanlagen sowie der Speicher, die dazu dienen, die mit Solarmodulen erzeugten Strom zu speichern, wenn die Lieferung der installierten Komponenten die vorgenannten Voraussetzungen erfüllen.

Die Gesetzesbegründung dazu fällt wie folgt aus: Die Regelung sieht vor, dass auf die Lieferung, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb sowie die Installation von Fotovoltaikanlagen einschließlich der Stromspeicher ein Nullsteuersatz anzuwenden ist. Die Regelung entlastet die Betreiber von Fotovoltaikanlagen von Bürokratie. Denn aufgrund des Nullsteuersatzes können diese die Kleinunternehmerregelung ohne finanzielle Nachteile anwenden. Der Vorsteuerabzug als Grund für einen Verzicht auf die Kleinunternehmerregelung entfällt, weil die Lieferung von Fotovoltaikanlagen ohnehin nicht mehr mit Umsatzsteuer belastet ist.

In der ersten Variante des Gesetzes gilt der Nullsteuersatz für die Lieferung von Solarmodulen an den Betreiber einer Fotovoltaikanlage, einschließlich der für den Betrieb einer Fotovoltaikanlage wesentlichen Komponenten und der Speicher, die dazu dienen, den mit Solarmodulen erzeugten Strom zu speichern. Die Steuerermäßigung umfasst auch Stromspeicher, mit denen der von der Fotovoltaikanlage erzeugte Strom gespeichert werden soll. Zwar ist ein Stromspeicher nicht zwingend erforderlich, um eine Fotovoltaikanlage zu betreiben, dennoch entscheiden sich viele Anlagenbetreiber, einen Stromspeicher zu erwerben. Der Kauf eines Stromspeichers ist mit hohen finanziellen Aufwendungen verbunden. Das Ziel der Bürokratieentlastung würde daher verfehlt, wenn die Lieferung von Stromspeichern mit Umsatzsteuer belastet wäre. Denn in diesem Fall bestände weiterhin ein hoher Anreiz für Betreiber von Fotovoltaikanlagen, auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung zu verzichten.

Voraussetzung für die Anwendung des Nullsteuersatzes in der ersten Variante ist, dass die Fotovoltaikanlage auf und in der Nähe von Privatwohnungen, Wohnungen sowie öffentlichen oder anderen Gebäuden, die für dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten genutzt werden, installiert wird. Dieser Tatbestand greift die Regelung in Artikel 98 Abs. 2 in Verbindung mit Anhang III Nr. 10c der Richtlinie 2006/112/EG auf und setzt sie in nationales Recht um.

Durch die Übernahme der Richtlinienregelung ist sichergestellt, dass das nationale Recht den maximalen Spielraum ausnützt, den die Richtlinie bei der Anwendung eines Nullsteuersatzes für Fotovoltaikanlagen den Mitgliedstaaten zugesteht. Aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung gelten die Voraussetzungen als erfüllt, wenn die installierte Bruttoleistung der Fotovoltaikanlage laut Marktstammdatenregister nicht mehr als 30 kW (peak) beträgt. Die Regelung verhindert in einem Großteil der Fälle, dass sich der leistende Unternehmer beim Erwerber über die Nutzungsart des Gebäudes zu informieren hat. Die Leistung der gelieferten Fotovoltaikanlage wird dem leistenden Unternehmer hingegen in der Regel bekannt sein.

In den weiteren Varianten des Gesetzes ist auch die Einfuhr und der innergemeinschaftliche Erwerb von Solarmodulen und Stromspeichern begünstigt, wenn die Lieferung dieser Gegenstände die Voraussetzungen erfüllt.

Als letztes wird im Rahmen der Neuregelung auch die Installation von Fotovoltaikanlagen und Speichern begünstigt, wenn die Lieferung der Komponenten dem Nullsteuersatz unterliegt. Die Regelung vermeidet Bürokratieaufwand. Denn beim Erwerb einer Fotovoltaikanlage einschließlich deren Installation ist einheitlich der Nullsteuersatz anzuwenden. Eine Abgrenzung zwischen Lieferungs- und Dienstleistungselementen ist damit entbehrlich.