Mandantenbrief Steuer August 2021

10. Für Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft: Verdeckte Gewinnausschüttung schon bei lediglich unentgeltlicher Nutzungsmöglichkeit einer GmbH-Immobilie?

Auch wenn es in der Überschrift um eine GmbH geht, liegt dem hier vorliegenden Fall eine spanische Kapitalgesellschaft zu Grunde. Für die Rechtsfolgen der vorliegenden Entscheidung dürfte dies jedoch irrelevant sein, da sie ebenso auf eine deutsche GmbH übertragbar sind.

Mit Urteil vom 14.12.2020 hat das Hessische Finanzgericht unter dem Aktenzeichen 9 K 2266/17 vereinfacht gesagt die Entscheidung getroffen, dass eine verdeckte Gewinnausschüttung auch schon dann gegeben sein kann, wenn die in Deutschland wohnenden Gesellschafter einer spanischen Kapitalgesellschaft lediglich die Möglichkeit gehabt haben, eine der spanischen Kapitalgesellschaft im Spanien gehörende Immobilie jederzeit unentgeltlich nutzen zu können. Sicherlich wird es so sein, dass die Nutzung der Immobilie ohne ein entsprechendes Geld definitiv zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führt. Die erstinstanzlichen Richter des Hessischen Finanzgerichtes kommen jedoch zu dem Schluss, dass es auf den Umfang der tatsächlichen Nutzung überhaupt nicht ankommt, sodass auch schon eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegen kann, obwohl eine tatsächliche Nutzung nicht stattgefunden hat, sondern lediglich die Möglichkeit dafür bestanden hat.

Zur Begründung dieser Entscheidung führen die Richter aus: Ausweislich der Regelung in § 20 Abs. 1 Nummer 1 Satz 1 und Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen unter anderem auch Gewinnanteile und sonstige Bezüge aus Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung. In diesem Bereich der sonstigen Bezüge sind auch verdeckte Gewinnausschüttungen zu besteuern. Zudem muss, wie eingangs schon gesagt, hervorgehoben werden, dass Anteile im Sinne dieser Vorschrift auch Anteile an einer spanischen Kapitalgesellschaft sind. Dies hat etwa der Bundesfinanzhof in einer Entscheidung vom 12.6.2013 unter dem Aktenzeichen I R 109-111/10 bereits herausgearbeitet.

Wenn eine Gesellschaft eine in ihrem Gesellschaftsvermögen vorhandene Immobilie ihren Gesellschaftern unentgeltlich ganzjährig zur jederzeitigen Nutzung überlässt und auf die Zahlung marktüblicher Entgelte verzichtet, führt dies bei den Gesellschaftern zu einer verdeckten Gewinnausschüttung und damit zu Einkünften aus Kapitalvermögen. Denn der Gewinnverzicht der Gesellschaft beruht auf einer verhinderten Vermögensmehrung in Gestalt der marktüblichen Entgelte, die nach der insoweit maßgebenden deutschen Regelungslage geeignet ist, bei der Gesellschaft nach den auch insoweit einschlägigen Maßstäben des Körperschaftsteuergesetzes eine verdeckte Gewinnausschüttung auszulösen.

Um nun eine verdeckte Gewinnausschüttung zu verhindern, argumentierten die Kläger, dass die Immobilie in den Streitjahren überhaupt nicht genutzt worden ist. Vielmehr hätten immer nur sehr kurze Aufenthalte vorgelegen, welche den Zweck gehabt hätten, die Immobilie zu veräußern. Dies hindert jedoch die erstinstanzlichen Richter des Hessischen Finanzgerichtes nicht daran, dennoch eine verdeckte Gewinnausschüttung anzunehmen.

Die Argumentation der Justiz: Selbst wenn man davon ausgeht, dass die kurzen Aufenthalte der Kläger in der Immobilie nur dazu dienten, deren Verkaufsprozess zu fördern, steht dies der Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung nicht entgegen. Dies soll nach Auffassung der erstinstanzlichen Richter daraus folgen, dass die Kläger im fraglichen Streitzeitraum jederzeit die Möglichkeit hatten, die Immobilie unentgeltlich zu nutzen und diese Möglichkeit auch mehrfach wahrnahmen.

Dagegen argumentierten die Kläger, dass die Einräumung der Nutzungsmöglichkeit im vorliegenden Fall nicht festgestellt ist. Insoweit erwiderte jedoch das Finanzgericht, dass darauf hinzuweisen ist, dass die Kläger weder in tatsächlicher noch rechtlicher Hinsicht daran gehindert waren, die Immobilie zu Aufenthalten zu nutzen. Weder war die Immobilie anderweitig vermietet, noch gab es Gesellschafterbeschlüsse der spanischen Kapitalgesellschaft, wonach den Klägern die Nutzung untersagt worden wäre. Tatsächlich haben die Kläger auch bereits nach ihrem eigenen Vortrag die Immobilie zu Unterkunftszwecken genutzt, wenn auch im Hinblick auf die behaupteten Verkaufsbemühungen.

In Rechtsprechung und Literatur wurde soweit ersichtlich bislang kaum erörtert, ob die bloße unentgeltliche Nutzungsmöglichkeit einer zum Gesellschaftsvermögen einer Kapitalgesellschaft gehörenden Immobilie durch die Gesellschafter zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führt. Vereinzelt wird dies in der Literatur unter Bezugnahme auf eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 16.12.1992 unter dem Aktenzeichen I R 32/92 verneint.

Dieses Urteil betraf allerdings eine Aktiengesellschaft, die satzungsgemäß ihren Aktionären Ferienwohnungen zur zeitlich vorübergehenden Nutzung nach Maßgabe eines Wohnungsberechtigen-Punktesystems überließ. Der Bundesfinanzhof entschied, dass die Aktionäre durch die Überlassung einen sonstigen Bezug aus Aktien erzielten. Der Zufluss dieses Beteiligungsertrages erfolgte nach Auffassung des Bundesfinanzhofs nicht schon mit dem Abschluss des Vertrags über die unentgeltliche Nutzung einer bestimmten Ferienwohnung, sondern erst im Zeitpunkt der Nutzungsüberlassung der einzelnen Wohnungen, wobei diese nicht notwendigerweise die tatsächliche Nutzung durch den Aktionär voraussetzte. Vielmehr konnte dieser auf die Nutzung des ihm eingeräumten Vorteils verzichten. Er konnte denselben auch durch einen anderen nutzen lassen. So gesehen erschöpften sich laut Bundesfinanzhof die Einkünfte des Aktionärs aus Kapitalvermögen in der ihnen eingeräumten Möglichkeit, eine bestimmte Ferienwohnung in einem bestimmten Zeitraum unentgeltlich zu nutzen.

Entgegen der Literatur interpretiert das Hessische Finanzgericht die zuvor zitierte Entscheidung des Bundesfinanzhofs dergestalt, dass die bloße unentgeltliche Nutzungsmöglichkeit der Immobilie durch die Kläger ausreichte, um eine verdeckte Gewinnausschüttung anzunehmen. Dies soll sich daraus ergeben, dass der Bundesfinanzhof in seinem zu entscheidenden Fall den Zuflusszeitpunkt des sonstigen Bezugs im Zeitpunkt der Nutzungsüberlassung annahm und dabei keine tatsächliche Nutzung durch den Gesellschafter verlangte, sondern vielmehr die Möglichkeit zur Nutzung der Immobilie ausreichen ließ.

Insoweit argumentierten die erstinstanzlichen Richter, dass sich aus der Entscheidung des Bundesfinanzhofs von 2013 entgegen der Literaturmeinung nicht entnehmen lässt, dass es für den Ansatz einer verdeckten Gewinnausschüttung auf die tatsächliche Immobiliennutzung durch die Gesellschafter ankäme.

Weiterhin gibt es jedoch auch noch eine Entscheidung des Niedersächsischen Finanzgerichts zu einer ähnlichen Thematik. Hier wurde in dem Fall einer schweizerischen Ferienimmobilie mit Urteil vom 21.8.2003 unter dem Aktenzeichen 11 K 499/98 ausdrücklich festgehalten, dass es für den Ansatz einer verdeckten Gewinnausschüttung unerheblich ist, ob die Immobilie nur drei Monate oder das ganze Jahr über von den Gesellschaftern genutzt worden ist. Die Immobilie habe dem Gesellschafter das ganze Jahr hindurch zur Verfügung gestanden, sodass der gesamte Jahresmietwert als verdeckte Gewinnausschüttung anzusetzen ist. Gegen diese Entscheidung aus Niedersachsen wurde seinerzeit die Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt, welche jedoch erfolglos war und mit Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 2.3.2005 unter dem Aktenzeichen VIII B 298/03 abgelehnt wurde.

Vor diesem Hintergrund bleiben die Finanzrichter des Hessischen Finanzgerichtes dabei, dass allein die bloße Nutzungsmöglichkeit ausreicht, damit im vorliegenden Fall eine verdeckte Gewinnausschüttung gegeben ist.

Tipp

Das letzte Wort ist hier jedoch noch nicht gesprochen. Gegen die Entscheidung des Hessischen Finanzgerichtes ist nämlich mittlerweile die Revision beim Bundesfinanzhof unter dem Aktenzeichen VIII R 4/21 anhängig. Steuerpflichtige mit ähnlich gelagerten Sachverhalten (und dabei muss es nicht unbedingt um Immobilien gehen) sollten sich daher an das Musterverfahren anhängen und die Verfahrensruhe beantragen.