Mandantenbrief Steuer März 2021

2. Für alle Steuerpflichtigen: Neues zur Berichtigung wegen offenbarer Unrichtigkeiten

Wichtig für alle Steuerpflichtigen: Neues zur Berichtigung wegen offenbarer Unrichtigkeiten

Ausweislich der Vorschrift des § 129 der Abgabenordnung (AO) kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsaktes unterlaufen sind, jederzeit berichtigen. Bei einem berechtigten Interesse des Beteiligten, also wenn es um eine geringere Steuer geht, ist sogar zu berichtigen.

Problembehaftet sind in diesem Zusammenhang häufig die ähnlichen offenbaren Unrichtigkeiten. Darunter fallen nur mechanische Versehen wie beispielsweise Eingabe- oder Übertragungsfehler, die ebenso mechanisch, d. h. ohne weitere Prüfung, erkannt und berichtigt werden können. Abzugrenzen von den ähnlichen offenbaren Unrichtigkeiten sind hingegen Fehler im Bereich der bewussten Willensbildung. Sie sind Schreib- oder Rechenfehlern nicht ähnlich. Ihre Folgen können deshalb auch nicht aufgrund der Vorschrift nach § 129 AO berichtigt werden. Zu solchen Fehlern gehören insbesondere die Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm oder Fehler bei der Würdigung tatsächlicher Feststellungen. Aber auch Fehler bei der Feststellung des ermittelten Sachverhalts, also eine mangelnde Sachverhaltsaufklärung, oder der Erfassung des feststehenden Sachverhalts, wie beispielsweise die Nichtbeachtung feststehender Tatsachen oder die Annahme eines in Wirklichkeit nicht gegebenen Sachverhalts, schließen eine Berichtigung aufgrund von offenbaren Unrichtigkeiten aus. Es handelt sich dabei demnach revisionsrechtlich grundsätzlich um Rechtsfehler.

Damit insoweit § 129 AO angewendet werden kann, muss ein mechanisches Versehen feststehen. Es genügt nicht, dass es bloß möglich erscheint, dass eine ähnliche offenbare Unrichtigkeit gegeben ist. Vielmehr muss ein davon abzugrenzender Fehler bei der Willensbildung nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens ausgeschlossen sein. Besteht auch nur die ernsthafte (also mehr als theoretische) Möglichkeit eines solchen Fehlers, kommt eine Berichtigung nach § 129 Satz 1 AO nicht in Betracht. Dies entspricht der ständigen Rechtsprechung und ist zuletzt durch eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 10.12.2019 unter dem Aktenzeichen IX R 23/18 bestätigt worden.

Im Weiteren gilt: Das mechanische Versehen muss auch „beim Erlass eines Verwaltungsaktes“ unterlaufen sein. Der zu berichtigende Bescheid muss dadurch offenbar unrichtig geworden sein. Aus diesem konkreten Wortlaut des Gesetzes leiten die obersten Finanzrichter der Republik in ständiger Wiederholung ab, dass es genügt, wenn sich die Unrichtigkeit bei Offenlegung des aktenkundigen Sachverhalts für jeden unvoreingenommenen (objektiven) Dritten klar und deutlich offenbart. Unerheblich ist entsprechend der höchstrichterlichen Meinung, ob der Steuerpflichtige die Unrichtigkeit allein anhand des Bescheides und der ihm vorliegenden Unterlagen erkennen konnte, wie der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung vom 7.11.2013 unter dem Aktenzeichen 4 R 13/11 dargelegt hat.

Ob schließlich ein mechanisches Versehen vorliegt, ist im Wesentlichen Tatfrage und muss nach den Verhältnissen des Einzelfalles und damit insbesondere nach der jeweiligen individuellen Aktenlage beurteilt werden. Ist es insoweit streitig, ob der zu berichtigende Bescheid überhaupt unrichtig ist, muss die Unrichtigkeit als solche auf der Hand liegen. Sie muss offenbar sein, also grundsätzlich ohne weiteres klar und deutlich aus dem Akteninhalt ersichtlich sein. Eine weitere Aufklärung des Sachverhalts, insbesondere durch Beweisaufnahme, kommt insofern allenfalls ergänzend (lediglich zur Absicherung) in Betracht, nicht jedoch zur Erforschung des Geschehens. An der erforderlichen Offenbarkeit fehlt es zumindest dann, wenn die Unrichtigkeit des Bescheides erst durch Abfrage subjektiver Einschätzung seinerzeit Beteiligter ermittelt werden muss. Aus diesem Grund hat der Bundesfinanzhof die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung nicht als offenbare Unrichtigkeit angesehen und eine Befragung des Prüfers oder anderer Beteiligter in diesem Zusammenhang für untauglich erachtet. So die höchstrichterliche Entscheidung mit Urteil vom 29.1.2003 unter dem Aktenzeichen I R 20/02.

Anders ist hingegen die Sachlage, wenn die Unrichtigkeit eines Bescheides offenbar ist und feststeht. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn eine in der Steuererklärung angegebene Besteuerungsgrundlage fehlt, aber streitig ist, ob beim Erlass des Verwaltungsaktes ein mechanisches Versehen oder ein Denkfehler unterlaufen ist. Zur Beantwortung dieser für die Anwendung von § 129 Satz 1 AO entscheidenden Frage kann nicht allein auf den Akteninhalt abgestellt werden, denn die Qualität der persönlichen Fehlleistung, auf die die Rechtsprechung abstellt, ist üblicherweise in der Akte nicht dokumentiert. Lässt sich anhand des Akteninhalts nicht hinreichend sicher feststellen, ob ein mechanisches Versehen oder ein anderer Fehler zur Unrichtigkeit des Bescheides geführt hat, muss das Finanzgericht den Sachverhalt umfassend aufklären. So die aktuelle Entscheidung des Bundesfinanzhofs mit Urteil vom 10.3.2020 unter dem Aktenzeichen IX R 29/18.

Insoweit muss das Finanzamt auch die Voraussetzung der Berichtigungsvorschrift des § 129 AO beweisen können, wenn es sich auf diese Norm beruft. Sofern daher der Sachverhalt nicht abschließend aufgeklärt werden kann und auch nur eine rein theoretisch denkbare hypothetische Möglichkeit besteht, dass die Voraussetzungen der Änderungsnorm nicht gegeben sind, darf nicht berichtigt werden.

Tipp

In der Praxis sollte daher bei einem Sachverhalt, bei dem das Finanzamt aufgrund der Regelung des § 129 AO eine höhere Steuer begehrt, tunlichst darauf geachtet werden, dass auch tatsächlich beim Erlass des Verwaltungsaktes noch ein mechanisches Versehen gegeben war. Kann dies nicht zweifelsfrei dargelegt werden, wird es die Finanzverwaltung mit einer steuererhöhenden Änderung aufgrund dieser Vorschrift schwer haben.