Mandantenbrief Steuer Juli 2019

2. Für alle Arbeitnehmer und Arbeitgeber: Zur steuerlichen Berücksichtigung von Wertguthaben- oder Zeitwertkonten

Wichtig für alle Arbeitnehmer und Arbeitgeber: Zur steuerlichen Berücksichtigung von Wertguthaben- oder Zeitwertkonten

Bei den sogenannten Wertguthaben- oder Zeitwertkonten vereinbaren Arbeitgeber und Arbeitnehmer, dass der Arbeitnehmer künftig fällig werdenden Arbeitslohn nicht sofort ausbezahlt erhält, sondern dieser Arbeitslohn beim Arbeitgeber nur betragsmäßig erfasst wird, um ihn im Zusammenhang mit einer vollen oder teilweisen Freistellung von der Arbeitsleistung während des noch fortbestehenden Dienstverhältnisses auszahlen.

In der Praxis funktioniert dies wie folgt: In der Zeit der Arbeitsfreistellung ist das angesammelte Guthaben um den Vergütungsanspruch zu vermindern, der dem Arbeitnehmer in der Freistellungsphase gewährt wird. Der steuerliche Begriff des Zeitwertkontos entspricht insoweit dem Begriff des Wertguthabenskontos im Sinne des IV. Sozialgesetzbuchs, also dem sogenannten Lebensarbeitszeit- bzw. Arbeitszeitkonto.

Zur Abgrenzung dazu ein kleiner Exkurs: Keine Zeitwertkonten in diesem Sinne sind dagegen Vereinbarungen, die das Ziel der flexiblen Gestaltung der werktäglichen oder wöchentlichen Arbeitszeit oder den Ausgleich betrieblicher Produktions- und Arbeitszeitzyklen verfolgen (sogenannte Flexi- oder Gleitzeitkonten). Diese dienen lediglich zur Ansammlung von Mehr- oder Minderarbeitszeit, die zu einem späteren Zeitpunkt ausgeglichen wird. Bei Flexi- oder Gleitzeitkonten ist der Arbeitslohn mit der Auszahlung bzw. anderweitigen Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht des Arbeitnehmers zugeflossen und zu versteuern.

Die steuerliche Behandlung sieht dabei wie folgt aus: Weder die Vereinbarung eines Zeitwertkontos bzw. Wertguthabenkontos noch die Wertgutschrift auf diesem Konto führt grundsätzlich zum Zufluss von Arbeitslohn. Erst die Auszahlung des Guthabens während der Freistellung löst den Zufluss von Arbeitslohn aus und damit auch eine Besteuerung mit Lohnsteuer.

Ausweislich der Verwaltungsauffassung im Schreiben des Finanzministeriums vom 07.06.2009 (Az: IV C 5 – S 2332/07/0004) möchte die Finanzverwaltung jedoch auch Einschränkungen gelten lassen. So sollen Vereinbarungen über die Einrichtung eines entsprechenden Kontos bei Arbeitnehmern, die zugleich auch Organ einer Körperschaft sind, also beispielsweise der Geschäftsführer einer GmbH, nicht mit dem Aufgabenbild des Organs einer Körperschaft vereinbar sein. Infolgedessen soll bereits die Gutschrift des künftig fällig werdenden Arbeitslohns auf dem Wertguthaben- bzw. Zeitwertkonto zum Zufluss von Arbeitslohn führen. Wohlgemerkt: soll. Tatsächlich ist diese fiskalische Auffassung jedoch in diesem Maße nicht mehr haltbar.

So hat der Bundesfinanzhof zum Zufluss von Arbeitslohn bei Wertguthabenkonten bei einem Fremdgeschäftsführer bereits entschieden, dass die Gutschriften auf dem Konto zur Finanzierung eines vorzeitigen Ruhestandes kein gegenwärtig zufließender Arbeitslohn sind. Mit der Entscheidung vom 22.02.2018 unter dem Aktenzeichen VI R 17/16 wenden sich die Richter damit ganz klar gegen die Auffassung der Finanzverwaltung im oben genannten BMF-Schreiben. Damit sollte der Verwaltungsauffassung zumindest insoweit schon mal der Garaus gemacht worden sein.

Doch es gibt noch mehr zu berichten. In einer mittlerweile rechtskräftigen Entscheidung des Finanzgerichtes Berlin-Brandenburg vom 14.11.2017 hat dieses unter dem Aktenzeichen 9 K 9235/15 mit Blick auf den Minderheitsgesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH, also jemanden, der die Gesellschaft nicht beherrschen kann, ebenfalls der Verwaltungsauffassung widersprochen.

Aufgrund der Entscheidung gilt: Auf einer wirksamen schriftlichen Vereinbarung beruhende Wertgutschriften auf einem Zeitwertkonto zugunsten des Minderheitsgesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH führen noch nicht zum Zufluss von Arbeitslohn, wenn die Beträge aus der Entgeltumwandlung bei einem Dritten angelegt werden und der Gesellschafter-Geschäftsführer zunächst keinen Anspruch auf die Auszahlung der Versicherungssumme hat, sondern nach den getroffenen Vereinbarungen grundsätzlich erst in der späteren Freistellungsphase sowie nach der Vereinbarung eines Auszahlungsplans mit der GmbH über die angelegten Beträge verfügen kann. Daher führen erst die späteren Auszahlungen aus dem Zeitwertkonto an den Minderheitsgesellschafter-Geschäftsführer bei diesem zu einem Zufluss und entsprechend auch erst dann zur Besteuerung mit Lohnsteuer. Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus der Organstellung des Gesellschafter-Geschäftsführers, wie es die Finanzverwaltung gerne gehabt hätte.

Lediglich bei Zeitwert- oder Wertguthabenkonten eines alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführers sieht es anders aus, wie das Finanzgericht Münster mit Urteil vom 05.09.2018 unter dem Aktenzeichen 7 K 3531/16 L im Sinne der Finanzverwaltung festgestellt hat. Danach ist die Vereinbarung zwischen einer GmbH und ihrem alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer über die Ansammlung von Wertguthaben auf Zeitwertkonten durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und führt zum Ansatz einer verdeckte Gewinnausschüttung.

Ganz aktuell muss sich die Rechtsprechung jedoch auch mit Sachverhalten befassen, bei denen es nicht um Organe einer Kapitalgesellschaft geht. Strittig ist insoweit, ob ein Wertguthabenkonto auch beim Arbeitnehmer-Ehegatten anzuerkennen ist. In diesem Zusammenhang ist aktuell unter dem Aktenzeichen X R 1/19 vor dem Bundesfinanzhof die Frage anhängig, ob ein Arbeitsverhältnis wie unter fremden Dritten durchgeführt wird, wenn ein Großteil des verdienten Arbeitslohns in eine Rückstellung für Wertguthaben eingestellt wird und weniger als ein Drittel des verdienten Arbeitslohnes an den Arbeitnehmer-Ehegatten ausgezahlt wird und dieser dadurch die Möglichkeit hat, das Guthaben entweder für den vorzeitigen Ruhestand, für die Reduzierung der Arbeitszeit vor dem Ruhestand, für einen Freizeitblock oder für die Umwandlung in eine betriebliche Altersvorsorge zu verwenden.

Betroffenen, bei denen das Finanzamt auch hier eine entsprechende Rückstellung für das Wertguthaben steuerlich nicht anerkennen möchte, sollten auf das anhängige Verfahren verweisen, nicht zuletzt deshalb, weil schon die Vorinstanz in Form des Finanzgerichts Baden-Württemberg mit Urteil vom 23.10.2018 unter dem Aktenzeichen 5 K 2061/16 eine entsprechende Rückstellung steuerlich anerkannt hat. Unseres Erachtens stehen daher hier die Chancen auch für eine positive Entscheidung auf höchstrichterlicher Ebene gut.

Hinweis

Mit Urteil vom 22.06.2017 hat das Finanzgericht Baden-Württemberg unter dem Aktenzeichen 12 K 1044/15 bereits klargestellt, dass die Übertragung eines Guthabens auf einem Zeitwertkonto bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses auf einen neuen Arbeitgeber nicht steuerbar ist.

Der neue Arbeitgeber tritt an die Stelle des bisherigen Arbeitgebers und übernimmt dessen Verpflichtungen aus dem Wertguthaben im Wege der Schuldübernahme. Leistungen aus dem Wertguthaben durch den neuen Arbeitgeber gehören dann zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit.