Mandantenbrief Steuer Oktober 2020

4. Für alle Steuerpflichtigen: Änderung von Bescheiden wegen doppelt erfasster Einkünfte in verschiedenen Einkunftsarten

Wichtig für alle Steuerpflichtigen: Änderung von Bescheiden wegen doppelt erfasster Einkünfte in verschiedenen Einkunftsarten

In der Praxis kann es vorkommen, dass die Grenzen zwischen verschiedenen Einkunftsarten schon einmal verschwimmen. So war es auch in einem Streitsachverhalt vor dem Finanzgericht Münster unter dem Aktenzeichen 14 K 2122/16 E. Dort hatte ein angestellter Chefarzt eines Krankenhauses hinsichtlich seiner Einnahmen für wahlärztliche Leistungen diese sowohl bei seinen Einkünften aus freiberuflicher Tätigkeit erfasst als auch im Rahmen der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Aufgefallen ist der Fehler jedoch leider erst, als der Einkommensteuerbescheid bereits bestandskräftig war. Daher stellte sich die Frage, ob eine entsprechende Änderung noch möglich ist.

Mit Urteil vom 15.02.2019 hat das Finanzgericht Münster eine Änderung des Einkommensteuerbescheides nun verneint und listet in der Urteilsbegründung ausführlich auf, warum die Voraussetzungen der einen oder anderen Änderungsnorm in der Abgabenordnung nicht gegeben sind. Diese Auflistung ist dabei interessant und kann in anderen Fällen durchaus nützlich sein.

So lehnt das erstinstanzliche Gericht eine Änderung aufgrund der Änderungsnorm des § 129 der Abgabenordnung (AO) ab. Danach können Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsaktes unterlaufen sind, jederzeit (also auch nach Bestandskraft, jedoch innerhalb der Verjährungsfrist des Bescheides) berichtigt werden. Das setzt allerdings grundsätzlich voraus, dass der Fehler in der Sphäre der den Verwaltungsakt erlassenden Finanzbehörde entstanden ist. Eine offenbare Unrichtigkeit kann jedoch auch dann vorliegen, wenn das Finanzamt eine in der Steuererklärung enthaltene offenbare, das heißt eine für das Finanzamt erkennbare Unrichtigkeit als eigene übernimmt, wie bereits der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung vom 27.05.2009 unter dem Aktenzeichen X R 47/2008 klargestellt hat.

Offenbar ist eine Unrichtigkeit insoweit, wenn der Fehler bei Offenlegung des Sachverhaltes für jeden unvoreingenommenen Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist. Das Tatbestandsmerkmal „ähnliche offenbare Unrichtigkeiten“ setzt dabei voraus, dass die Unrichtigkeit einem Schreib- oder Rechenfehler ähnlich ist, d.h. dass es sich um einen „mechanischen“ Fehler handelt, der ebenso mechanisch, also ohne weitere Prüfung, erkannt und berichtigt werden kann. Ist hingegen die mehr als theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums gegeben, liegt entsprechend der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs bereits keine offenbare Unrichtigkeit mehr vor. Ausgehend von den Grundsätzen konnte das Finanzgericht Münster keine offenbare Unrichtigkeit erkennen. Insoweit vertrat das Gericht die Meinung, dass das Finanzamt den entsprechenden Fehler nicht so einfach hätte erkennen können.

Als nächste Änderungsvorschrift prüfte das erkennende Gericht die widerstreitende Steuerfestsetzung nach § 174 Abs. 1 AO. Danach setzt die Änderung eines bestandskräftigen Steuerbescheids voraus, dass ein bestimmter Sachverhalt in mehreren Steuerbescheiden zu Ungunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden ist, obwohl er nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen.

Dies erfordert jedoch das Vorliegen von widerstreitenden Steuerfestsetzungen zulasten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger, wobei ein „Widerstreitenden“ in diesem Sinne voraussetzt, dass die in den kollidierenden Bescheiden getroffenen Regelungen aufgrund der materiellen Rechtslage nicht miteinander vereinbar und daher widersprüchlich sind, weil nur eine der festgesetzten oder angeordneten Rechtsfolgen zutreffen kann. Ausgeschlossen von der Änderungsmöglichkeit im Rahmen der Regelung des § 174 Abs. 1 AO ist hingegen die Doppelberücksichtigung eines Sachverhalts in ein und demselben Steuerbescheid. Dementsprechend scheidet hier auch die Korrektur des Bescheides aufgrund dieser Vorschrift aus.

Relevant könnte daher noch eine Änderung aufgrund neuer Tatsachen im Sinne der Vorschrift des § 173 Abs. 1 Nummer 2 AO sein. Hiernach können Steuerbescheide aufgehoben oder geändert werden, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden.

Tatsächlich sind im vorliegenden Fall dem Finanzamt die relevanten Tatsachen erst nachträglich bekannt geworden. Denn das Finanzamt hat erst nach Durchführung der Veranlagung und sogar erst nach Eintritt der Unanfechtbarkeit der Einkommensteuerfestsetzung erfahren, dass Einnahmen des Steuerpflichtigen sowohl bei den Einkünften aus freiberuflicher Tätigkeit als auch bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit und damit doppelt erfasst wurden. Dennoch scheidet die Korrekturnorm aus.

Der Grund: Die unrichtigen Angaben der Einkünfte in der Einkommensteuererklärung sind dem Steuerpflichtigen als grobes Verschulden anzulasten.

Insoweit ist immer dann von einem groben Verschulden auszugehen, wenn jemand die ihm nach seinen persönlichen Fähigkeiten und Verhältnissen zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße verletzt. Das Verschulden eines steuerlichen Beraters, dessen sich der Steuerpflichtige zur Ausarbeitung der Steuererklärung bedient, ist dabei immer dem Steuerpflichtigen zuzurechnen. Weil insoweit im vorliegenden Fall sowohl der Steuerpflichtige als auch dessen steuerlicher Berater hätten erkennen müssen, dass Einkünfte doppelt berücksichtigt worden sind, scheidet auch die Änderungsvorschrift der neuen Tatsachen aufgrund der Verschuldensfrage aus.

Im Endeffekt kommt damit das Finanzgericht Münster in der hier zitierten Entscheidung zu dem Schluss, dass eine Bescheidänderung nicht möglich ist und die Doppelbesteuerung hingenommen werden muss.

Hinweis

Erfreulicherweise ist gegen die erstinstanzliche Entscheidung des Finanzgerichtes Münster jedoch die Revision beim Bundesfinanzhof anhängig. Unter dem Aktenzeichen VIII R 29/20 müssen daher die obersten Finanzrichter der Republik klären, ob im vorliegenden Fall noch eine Änderung des bestandskräftigen Einkommensteuerbescheides möglich ist.

Grundsätzlich würden wir dabei sagen, dass das Finanzgericht Münster in seiner Urteilsbegründung die infrage kommenden Korrekturvorschriften schon ziemlich gut aufgegriffen und subsumiert hat. Tatsächlich beinhaltet die Rechtsfrage vor dem Bundesfinanzhof jedoch noch einen Punkt, der aus der Urteilsbegründung des Finanzgerichts Münsters nicht ersichtlich ist.

So sollen die obersten Finanzrichter auch klären, ob insbesondere im Hinblick auf die Korrekturnorm des § 174 Abs. 1 AO eine widerstreitende Steuerfestsetzung gegeben ist, weil die Einkünfte (neben dem Einkommensteuerbescheid des Steuerpflichtigen) auch in die Lohnsteueranmeldung des Arbeitgebers eingegangen sind. Insoweit könnte sehr wohl ein bestimmter Sachverhalt (Doppelerfassung der Einkünfte in mehreren Steuerbescheiden, nämlich Einkommensteuerbescheid und Lohnsteuerfestsetzung) zu Ungunsten des Steuerpflichtigen berücksichtigt worden sein. Die Entscheidung des Bundesfinanzhofs wird daher zu diesem Punkt mit Spannung zu erwarten sein.