Mandantenbrief Steuer Februar 2021

4. Für Arbeitnehmer und Arbeitgeber: Entwicklungen beim Arbeitslohn von dritter Seite

Wichtig für Arbeitnehmer und Arbeitgeber: Entwicklungen beim Arbeitslohn von dritter Seite

Zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gehören neben den Gehältern und den Löhnen auch andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Vollkommen irrelevant ist dabei, ob auf diese Bezüge oder Vorteile ein Rechtsanspruch besteht und ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt.

Zum Hintergrund: Bezüge oder Vorteile gelten immer dann als für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind, also das sogenannte Veranlassungsprinzip greift. Dafür ist es nicht erforderlich, dass ihnen eine Gegenleistung für eine konkrete (einzelne) Dienstleistung des Arbeitnehmers zugrunde liegt. Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverhältnis ist vielmehr auch dann zu bejahen, wenn die Einnahmen dem Empfänger mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis zufließen und sich als Ertrag der nichtselbstständigen Arbeit darstellen, wenn sich die Leistung des Arbeitgebers also im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist. Diese Grundregeln hat bereits der Bundesfinanzhof in einer Entscheidung vom 17.09.1982 unter dem Aktenzeichen VI R 75/79 benannt. Daher werden Zuwendungen des Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer regelmäßig zu Arbeitslohn führen, es sei denn, der Arbeitgeber verfolgt ausnahmsweise ganz überwiegend eigenbetriebliche Interessen, wie der Bundesfinanzhof beispielsweise in seiner Entscheidung vom 16.05.2013 unter dem Aktenzeichen VI R 7/11 deutlich abgegrenzt hat.

Damit Bezüge oder Vorteile als steuerpflichtige Einnahmen erfasst werden können, muss es sich um Güter handeln, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Arbeitnehmer zugeflossen sind.

Insofern führen Zuwendungen eines Dritten, also nicht des Arbeitgebers, an den Arbeitnehmer nur im Ausnahmefall zu Arbeitslohn. Doch auch dieser Arbeitslohn von dritter Seite kann durchaus gegeben sein. Voraussetzung für die Annahme eines solchen Arbeitslohns ist auch hier der Veranlassungszusammenhang zwischen der Vorteilsgewährung und der Arbeitsleistung, folglich dass die Zuwendung ein Entgelt für Leistungen des Arbeitnehmers darstellen, die dieser im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt oder erbringen soll. Die Zuwendung des Dritten muss sich daher für den Arbeitnehmer als Frucht seiner Arbeit für den Arbeitgeber darstellen und im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis stehen. Lediglich ein einfacher Kausalzusammenhang zwischen der Leistung des Dritten und dem Dienstverhältnis genügt für die Annahme von Arbeitslohn auch im Fall der Drittzuwendung nicht. Erforderlich ist vielmehr, dass der Dritte dem Arbeitnehmer die Vorteilsentlohnung für die dem Arbeitgeber gegenüber geleisteten Dienste final zuwendet.

Wird hingegen die Zuwendung wegen einer anderen Rechtsbeziehung oder wegen sonstiger nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gewährt, stellt sie keinen Arbeitslohn dar. Entsprechendes gilt, wenn die Zuwendung auf anderen Rechtsbeziehungen zwischen Arbeitnehmer und Dritten gründet. Verfolgt daher der Dritte bei der Vorteilsgewährung eigene wirtschaftliche Interessen, scheidet die Annahme von Arbeitslohn aus.

Tatsächlich sieht die Finanzverwaltung die vorgenannten Kriterien jedoch etwas strenger und möchte naturgemäß häufiger einen Arbeitslohn von dritter Seite erkennen. Der Grund: Der Arbeitgeber die Lohnsteuer einzubehalten und die damit verbundenen Pflichten zu erfüllen, wenn er weiß oder erkennen kann, dass derartige Vergütungen durch Dritte erbracht werden. Die dem Arbeitgeber bei der Lohnzahlung durch Dritte auferlegte Lohnsteuerabzugspflicht erfordert, dass dieser seine Arbeitnehmer auf ihre gesetzlichen Pflichten hinweist, ihm am Ende des jeweiligen Lohnzahlungszeitraums die von einem Dritten gewährten Bezüge anzugeben.

Erfreulicherweise hat sich jedoch in jüngster Vergangenheit die erstinstanzliche Rechtsprechung zur Thematik des Arbeitslohns von dritter Seite entgegen der sehr restriktiven Auffassung der Finanzverwaltung durchaus aufgehellt.

So hat beispielsweise bereits das Finanzgericht Düsseldorf in seiner Entscheidung vom 21.12.2016 unter dem Aktenzeichen 5 K 2504/14 E festgestellt, dass der einer Reisebüroangestellten und deren Ehegatten gewährte Rabatt eines Reiseveranstalters für die Buchung einer Kreuzfahrt kein durch die Beschäftigung veranlasster geldwerter Vorteil ist, wenn die Rabattgewährung zur Auslastungsoptimierung sowie Reduzierung der Kostenbelastung und damit vor allem aus eigenen wirtschaftlichen Gründen des Reiseveranstalters erfolgt. Allein der Umstand, dass der Preisnachlass lediglich den Mitarbeitern von Reisebüros und nicht auch anderen Arbeitnehmern gewährt wird, begründet keinen hinreichenden Veranlassungszusammenhang zwischen der Vorteilsgewährung und der Arbeitsleistung. Insoweit stellen die erstinstanzlichen Richter aus Düsseldorf klar, dass die Weitergabe von Rabattangeboten eines Reiseveranstalters nicht als aktives Mitwirken des Arbeitgebers im Sinne der Meinung der Finanzverwaltung im Schreiben vom 20.01.2015 anzusehen ist. In der Folge kann daher kein Arbeitslohn von dritter Seite vorliegen.

Ganz ähnlich und ebenso positiv ist insoweit eine Entscheidung des Finanzgerichtes Hamburg mit Datum vom 29.11.2017 unter dem Aktenzeichen 1 K 111/16. Danach sind Rabatte, die Arbeitnehmern von dritter Seite eingeräumt werden, nur dann Arbeitslohn, wenn sich aus den Umständen ergibt, dass mit dem Preisnachlass die für den Arbeitgeber erbrachte Arbeitsleistung final entgolten werden soll. Entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung im zuvor bereits genannten Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 20.01.2015 begründet allein eine enge Beziehung sonstiger Art zwischen dem Dritten und dem Arbeitgeber nicht den erforderlichen Veranlassungszusammenhang. Insoweit muss auch hier auf die Details geachtet werden. Sofern nämlich der Dritte den Rabatt aus eigenen wirtschaftlichen Gründen gewährt, spricht dies nicht für die Annahme von Arbeitslohn.

Eine ebenfalls damit verwandte Entscheidung hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz am 09.09.2020 und dem Aktenzeichen 2 K 1690/18 getroffen. Dabei ging es um Rabatte von Autoherstellern für Außendienstmitarbeiter. Die Entscheidung des erstinstanzlichen Gerichtes: Verfolgt der Autohersteller mit der Gewährung von Rabatten beim Autokauf von Außendienstmitarbeitern überwiegend eigene wirtschaftliche Interessen, so stellen diese auch dann keinen Arbeitslohn dar, wenn die Außendienstmitarbeiter sich verpflichten müssen, die Fahrzeuge in einem gewissen Umfang dienstlich zu nutzen.

Insgesamt scheint die erstinstanzliche Auffassung zu dieser Thematik einstimmig zu sein. Hervorzuheben ist insoweit noch eine Entscheidung des Finanzgerichtes Köln vom 11.10.2018 unter dem Aktenzeichen 7 K 2053/17. Auch hier dreht es sich um das eigenbetriebliche Interesse des Dritten. Im Urteilssachverhalt ging es um einen Automobilhersteller, der den Arbeitnehmern eines Zuliefererbetriebs, an dem er zu 50% beteiligt ist, die gleichen Rabatte wie seinen eigenen Arbeitnehmern einräumte. An anderer Stelle konnten die Rabatte am Markt nicht erzielt werden.

Trotz dieser engeren Konstellation kam das Finanzgericht Köln zu dem Schluss, dass ein Arbeitslohn von dritter Seite aufgrund eines eigenen wirtschaftlichen Interesses des Automobilherstellers nicht gegeben ist. Die Entscheidung ist gerade deshalb auch konkret hervorzuheben, weil der Dritte eben zu 50% an dem Unternehmen beteiligt war, dessen Arbeitnehmer den Rabatt erhielten.

Der Leitsatz aus Köln lautet jedoch: Im Rahmen eines Joint Ventures an Beschäftigte des Vertragspartners gewährte, über den Händlerabschlag hinausgehende Rabatte beim Verkauf von Fahrzeugen erfolgen im eigenbetrieblichen Interesse und sind bei den Beschäftigten nicht als steuerpflichtiger Arbeitslohn zu erfassen, sofern mit der Marketingmaßnahme eine leicht zugängliche, unkomplizierte Kundengruppe angesprochen werden soll, die der Marke nahesteht und durch die sich der Verkäufer eine Vergrößerung seines Absatzmarktes an Endverbraucher und somit eine Steigerung seines Umsatzes erhofft.

Auch wenn die erstinstanzliche Meinung aufgrund der vorgenannten Urteile klar zu sein scheint, ist die Angelegenheit damit noch nicht erledigt. Immerhin hat die Finanzverwaltung eine anderslautende Meinung, wie sie im Fall des Kölner Urteils nun auch durch Einlegung der Revision beim Bundesfinanzhof eindringlich untermauert.

Unter dem Aktenzeichen VI R 53/18 muss nämlich das oberste Finanzgericht der Republik nun noch folgende Rechtsfrage klären: Verfolgt ein Dritter mit seinen Zuwendungen an Arbeitnehmer (hier: Autohersteller gewährt den Arbeitnehmern eines verbundenen Unternehmens beim Autokauf dieselben Rabatte wie seinen eigenen Mitarbeitern – Werksangehörigenprogramm) rein eigenbetriebliche Interessen (hier: Erschließung einer neuen leicht zugänglichen Kundengruppe), schließt dies die Annahme von Arbeitslohn grundsätzlich aus oder müssen die eigenbetrieblichen Interessen des Dritten die des Arbeitnehmers überwiegen?

Betroffene sollten sich daher bei ähnlich gelagerten Zweifelsfällen an das Musterverfahren des Bundesfinanzhofs anhängen, dessen Entscheidung mit Spannung zu erwarten ist.