Mandantenbrief Steuer Juni 2020

4. Für Arbeitnehmer und Arbeitgeber: Zahlungen für Werbung können Arbeitslohn sein

Wichtig für Arbeitnehmer und Arbeitgeber: Zahlungen für Werbung können Arbeitslohn sein

In der Praxis wird immer wieder diskutiert, wie man vom vorhandenen Bruttogehalt ein höheres Nettogehalt bekommt. Neben den üblichen Gestaltungen zu dieser Thematik kommen dabei regelmäßig Sachverhalte heraus, bei denen Leistungen des Arbeitgebers an seine Mitarbeiter schlicht nicht im Bereich des Arbeitslohnes eingeordnet werden.

Handelt es sich nämlich aus Sicht des Arbeitnehmers um andere Einkünfte als solche aus nichtselbstständiger Arbeit, entfällt die Lohnsteuer und dem folgend auch die Sozialversicherungspflicht. Was die Lohnsteuer angeht ist dann zwar zu prüfen, ob die Leistung nicht im Rahmen einer anderen Einkunftsart beim Arbeitnehmer einkommensteuerpflichtig ist, jedoch ist dies meist eher nachrangig. Ein deutlicher Vorteil wird vielmehr dadurch erzielt, dass die Zahlung der Sozialversicherung entzogen wurden und somit mit Blick auf Arbeitnehmer- und Arbeitgeberanteil ein deutlicher Vorteil sowohl beim Mitarbeiter als auch beim Chef gegeben ist.

Eine solche Vorgehensweise wurde auch in einem Sachverhalt angegangen, der Gegenstand eines Verfahrens beim Finanzgericht Münster war. Im Streitfall hatte der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern Entgelte für die Anbringung von Werbung auf deren privaten Fahrzeugen gezahlt. Dabei schloss der Arbeitgeber mit einer Vielzahl von Mitarbeitern Mietverträge über Werbeflächen an ihren privaten Fahrzeugen ab, die entweder Aufkleber oder Kennzeichenhalter mit Schriftzügen des Unternehmens betrafen. Ein Teil der Mitarbeiter verpflichtete sich, auf dem privaten Pkw Aufkleber auf dem Kofferraumdeckel anzubringen. Der andere Teil der Mitarbeiter verpflichtete sich zur Anbringung von Kennzeichenhaltern mit Werbeaufdruck der Firma. In beiden Vertragsvarianten erhielten die Mitarbeiter ein Entgelt in Höhe von 255 Euro im Jahr. Der Vertrag war dabei auf die Dauer des Arbeitsverhältnisses befristet.

Der besondere Clou an der Vorgehensweise: Aus Sicht der Arbeitnehmer wurde argumentiert, dass es sich bei der Zahlung um sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) handelt. Damit war die Zahlung nicht nur der Sozialversicherung entzogen, vielmehr sind solche sonstigen Einkünfte auch für die Arbeitnehmer nicht einkommensteuerpflichtig, wenn sie im Kalenderjahr weniger als 256 Euro betragen. Im Ergebnis hat so der Arbeitgeber den Betriebsausgabenabzug der Zahlung, während der Arbeitnehmer diese weder einkommensteuerlich noch sozialversicherungsrechtlich zu erfassen hat.

Im Rahmen der Lohnsteueraußenprüfung wurde diese Vorgehensweise jedoch bemängelt und die Zahlung als Arbeitslohn eingeordnet. Dies ist auch der Grund, warum der Sachverhalt gerichtsanhängig wurde. Für die Praxis ist es daher von enormer Bedeutung zu wissen, wann Zahlungen an den Mitarbeiter definitiv zum Arbeitslohn gehören und insoweit auch der Lohnsteuer und der Sozialversicherung zu unterwerfen sind oder wann auch andere Leistungen gegeben sein können.

Insoweit gilt grundsätzlich: Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden, unabhängig davon, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht. Diese Bezüge oder Vorteile gelten dann als für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind, ohne dass ihnen eine Gegenleistung für eine konkrete (einzelne) Dienstleistung des Arbeitnehmers zugrunde liegen muss. Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverhältnis ist zu bejahen, wenn die Einnahmen dem Empfänger mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis zufließen und sich als Ertrag der nichtselbständigen Arbeit darstellen, wenn sich die Leistung des Arbeitgebers also im weitesten Sinne als Gegenleistung für die Zurverfügungstellung der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist. Diese Auffassung entspricht dabei der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, wie beispielsweise im Urteil vom 07.05.2014 unter dem Aktenzeichen VI R 73/12 geäußert.

Für die Praxis bedeutet dies aber keineswegs, dass grundsätzlich immer Arbeitslohn bzw. Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit gegeben sind. Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen erweisen, sind nicht als Arbeitslohn anzusehen. Vorteile besitzen danach keinen Arbeitslohncharakter, wenn sie im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers gewährt werden. Das ist der Fall, wenn sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergibt, dass diese Zielsetzung ganz im Vordergrund steht und ein damit einhergehendes eigenes Interesse des Arbeitnehmers, den betreffenden Vorteil zu erlangen, vernachlässigt werden kann. Auch dies entspricht mittlerweile der gefestigten Rechtsprechung, wie beispielsweise einem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 14.11.2013 unter dem Aktenzeichen VI R 36/12 zu entnehmen ist.

Damit aber noch nicht genug. Arbeitslohn liegt auch dann nicht vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsverhältnisse oder aufgrund sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gewährt wird. In diesem Zusammenhang hat der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung vom 05.11.2013 unter dem Aktenzeichen VIII R 22/11 klargestellt: Kann der Arbeitnehmer die von seinem Arbeitgeber erworbenen Genussrechte nur dadurch verwerten, dass er sie nach Ablauf der Laufzeit an diesen veräußert und hängt die Höhe des Rückkaufswerts der Genussrechte davon ab, wie das Anstellungsverhältnis endet, handelt es sich bei dem Überschuss aus dem Rückverkauf der Genussrechte um Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Die Beantwortung der Frage, ob ein Leistungsaustausch zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer aufgrund einer Sonderrechtsbeziehung einer anderen Einkunftsart oder dem nicht einkommensteuerbaren Bereich zuzurechnen ist oder der Leistungsaustausch durch das Dienstverhältnis veranlasst wurde und damit den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zuzurechnen ist, kann nur aufgrund einer wertenden Betrachtung aller wesentlichen Umstände des Einzelfalles unter Berücksichtigung wirtschaftlicher Gesichtspunkte erfolgen. So schon die obersten Finanzrichter der Republik in ihrer Entscheidung vom 01.02.2007 unter dem Aktenzeichen VI R 72/05.

Darauf aufbauend wurde im vorliegenden Fall beim Finanzgericht Münster auch das Kriterium des überwiegenden eigenbetrieblichen Interesses bzw. der im Vordergrund stehenden betriebsfunktionalen Zielsetzungen herangezogen. Danach reicht es nicht aus, dass nach der äußerlichen Gestaltung getrennte Verträge vorliegen. Vielmehr muss nach objektiver Betrachtung dem gesonderten Rechtsverhältnis eine wirtschaftliche Eigenständigkeit zukommen, bei der die betriebsfunktionale Zielsetzung des Arbeitgebers im Vordergrund steht. Hieran fehlt es, wenn die Rechtsbeziehung nicht auch losgelöst vom Dienstverhältnis als marktgerechtes entgeltliches Geschäft bestehen könnte

Die rechtliche Einordnung einer Zuwendung des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer nach den genannten Kriterien muss für den Rechtsanwender nach den objektiv erkennbaren Umständen nachvollziehbar sein. Auf die subjektive Einschätzung der an der Zuwendung Beteiligten oder die Bezeichnung durch die Beteiligten kommt es nicht an. Es gelten die Regeln der objektiven Beweislast. Dabei spricht die Lebenserfahrung dafür, dass im Verhältnis zwischen einem Arbeitgeber und einem von ihm beschäftigten Arbeitnehmer alle Zuwendungen im Zweifel unter dem Gesichtspunkt des Austauschs von Dienstleistung und Gegenleistung erfolgen.

Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze und der Würdigung des Gesamtumstandes kommt daher im vorliegenden Fall das Finanzgericht Münster mit seinem Urteil vom 03.12.2019 unter dem Aktenzeichen 1 K 3320/18 L zu folgendem Schluss: Das vom Arbeitgeber an seinen Arbeitnehmer gezahlte Entgelt für die Anbringung von Werbung auf dem privaten Fahrzeug des Arbeitnehmers, ohne Vereinbarung einer mindestens zu erbringenden jährlichen oder monatlichen Fahrleistung, ohne Vereinbarung eines zeitlichen Umfangs der Nutzung des Pkw, ohne Vereinbarung, ob und wo der Pkw im öffentlichen Parkraum sichtbar abgestellt werden muss und ohne Verpflichtung des Arbeitnehmers, den Pkw in einem bestimmten Zustand zu halten, ist Arbeitslohn.

Trotz dieser resoluten Entscheidung der Münsteraner war die Revision zum Bundesfinanzhof wegen einer grundsätzlichen Bedeutung der Streitfrage zuzulassen. Erfreulicherweise haben die Steuerpflichtigen im vorliegenden Fall auch die Revision beim Bundesfinanzhof eingelegt. Unter dem Aktenzeichen VI R 20/20 muss daher der Bundesfinanzhof klären, ob ein Entgelt, dass der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern für die Anbringung eines mit der Werbung des Arbeitgebers versehenen Kennzeichenalters an deren privaten Fahrzeugen zahlt, Arbeitslohn ist oder nicht. Sicherlich werden wir auch über die Entscheidung und Begründung des Bundesfinanzhofs berichten.