Mandantenbrief Steuer September 2022

Willitzer_Baumann_Schwed

4. Für Vermieter: Aufwendungen für das sog. Projektcontrolling durch eine der finanzierenden Banken

Bereits mit erstinstanzlichem Urteil vom 4.3.2021 hat das Finanzgericht Berlin-Brandenburg unter dem Aktenzeichen 12 K 12180/18 entschieden, dass Kosten einer von der finanzierenden Bank verlangten qualifizierten baufachlichen Betreuung im Rahmen der Herstellung einer vermieteten Immobilie als sofort abzugsfähige Finanzierungskosten zu behandeln sind. Die Finanzverwaltung sah dies nämlich grundlegend anders und wollte auf Herstellungskosten entscheiden.

Konkret führten die erstinstanzlichen Richter des Finanzgerichtes Berlin-Brandenburg seinerzeit aus: Verlangt die Bank im Rahmen der Finanzierung eines größeren, zur Vermietung bestimmten Gebäudekomplexes vom Darlehensnehmer die Installation eines Controlling, genauer gesagt einer qualifizierten baufachlichen Betreuung während des gesamten Bauvorhabens, unter anderem hinsichtlich der Koordination der Planung, der Termin- und Leistungskontrolle, der Informationsvorsorge und der Kontrolle im Zusammenhang mit der Ausgabe der einzelnen Darlehensteilbeträge durch den Kreditgeber nach Baufortschritt sowie die Durchführung dieser baufachlichen Betreuung durch ein bestimmtes Unternehmen, so gehören die vom Darlehensnehmer an das Controlling-Unternehmen geleisteten Zahlungen nicht zu den Herstellungskosten des Gebäudes. Eben weil die Bank dieses Controlling im Zusammenhang mit der Finanzierung fordert und sich der Darlehensnehmer dem nicht entziehen kann, gehören die Aufwendungen zu den sofort als vorweggenommene Werbungskosten bei den Vermietungseinkünften abzugsfähigen Finanzierungsaufwendungen.

Tatsächlich konnte sich die Finanzverwaltung mit dieser für Vermieter positiven Entscheidung jedoch nicht einverstanden erklären. Der Fiskus wollte entsprechende Aufwendungen nämlich zu den Herstellungskosten des Gebäudes zählen, sodass sich diese steuermindernd in der Regel erst über die nächsten 50 Jahre ausgewirkt hätten. Daher ist die Finanzverwaltung in Revision gezogen und erfreulicherweise auch hier gescheitert.

Mit Urteil vom 6.12.2021 unter dem Aktenzeichen IX R 8/21 legen die Richter des Bundesfinanzhofs nämlich fest, dass unter den weit zu verstehenden Begriff der Schuldzinsen auch Kosten für das Projektcontrolling fallen können, wenn sie als Finanzierungskosten zu beurteilen sind, weil die Auszahlung der Darlehensrate durch die Bank davon abhängt, dass im Rahmen des Controllings für die Bank relevante Unterlagen vorbereitet und Controlling-Reports erstellt werden. Für Vermieter, die ein ähnliches Problem haben, lohnt sich also ein Blick in die Urteilsbegründung der Entscheidung! Das Wesentliche geben wir im Folgenden wieder.

Zunächst einmal ordnet das oberste Finanzgericht der Republik ganz global ein: Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Sie sind entsprechend der Regelung im Einkommensteuergesetz bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie durch diese veranlasst sind. Eine derartige Veranlassung liegt vor, wenn objektiv ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit der auf Vermietung und Verpachtung gerichteten Tätigkeit besteht und zudem subjektiv die Aufwendungen zur Förderung der Nutzungsüberlassung gemacht werden. Entscheidungserheblich ist danach, ob bei wertender Beurteilung das auslösende Moment für das Entstehen der Aufwendungen der einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre zuzuordnen ist. So bereits der gleiche Senat des Bundesfinanzhofs in seiner Entscheidung vom 29.10.2019 unter dem Aktenzeichen IX R 22/18.

Bei der Einkunftsart aus Vermietung und Verpachtung können daher auch vorab entstandene Werbungskosten abgezogen werden, sobald sich der Steuerpflichtige endgültig entschlossen hat, durch die Vermietung Einkünfte zu erzielen. Mit einem Wort gesagt: Es muss also eine Vermietungsabsicht bestehen. Die Absicht muss sich noch nicht auf ein bestimmtes Gebäude beziehen. Hat der Steuerpflichtige noch kein Objekt, welches er vermieten kann, muss die Absicht zugleich darauf gerichtet sein, ein solches in absehbarer Zeit anzuschaffen oder herzustellen. Zusammengefasst kann man auch hier sagen, dass der Steuerpflichtige entweder eine Erwerbsabsicht haben muss. Alternativ muss eine Bebauungsabsicht bestehen. Als innere Tatsache kann die Absicht des Steuerpflichtigen nur anhand äußerer Umstände indiziell festgestellt werden. Diese Feststellung obliegt dem Finanzgericht, wie beispielsweise auch schon der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 9.5.2017 unter dem Aktenzeichen IX R 24/16 herausgearbeitet hat.

Zu den Werbungskosten zählen unter anderem auch Schuldzinsen, soweit sie mit einer Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Für den wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen Schuldzinsen und den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung kommt es einerseits auf den mit der Aufnahme der Darlehensschuld verfolgten Zweck und andererseits auf die zweckentsprechende Verwendung der Darlehensmittel an. Insoweit wird der Zweck der Darlehensmittel regelmäßig in der Erzielung von Vermietungseinkünften liegen. Der Veranlassungszusammenhang von Schuldzinsen mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ist danach als gegeben anzusehen, wenn der objektive Zusammenhang dieser Aufwendungen mit der Überlassung eines Vermietungsobjektes zur Nutzung besteht und subjektiv die Aufwendungen zur Förderung dieser Nutzungsüberlassung gemacht werden. Mit Verwendung der Darlehensvaluta zur Anschaffung eines Vermietungsobjektes wird die Verbindlichkeit diesem Verwendungszweck schlicht unterstellt, wie bereits der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung vom 12.3.2019 unter dem Aktenzeichen IX R 36/17 mit weiteren Nennungen herausgearbeitet hat.

Der Begriff der Schuldzinsen ist nicht in einem zivilrechtlichen (besonders engen) Sinne zu verstehen, sondern für die steuerrechtlichen Zwecke weit auszulegen, wie der Bundesfinanzhof aktuell ganz deutlich hervorhebt. Insoweit fallen unter den Begriff der Schuldzinsen sämtliche Aufwendungen zu Erlangung oder Sicherung eines Kredits. Dazu gehören auch die Nebenkosten der Darlehensaufnahme einschließlich der Geldbeschaffungskosten. Die Zweckbestimmung der Aufwendungen, ein Darlehen zu erlangen oder zu sichern, ist nämlich das maßgebliche Auslegungskriterium. So auch bereits der Bundesfinanzhof in einer Entscheidung vom 1.10.2002 unter dem Aktenzeichen IX R 12/00.

Ausweislich dieser Annahme sowie der früheren Rechtsprechung sind etwa Aufwendungen für eine Wirtschaftlichkeitsberechnung als Schuldzinsen im weiteren Sinne abziehbar, soweit (!) diese Finanzierungszwecken zu dienen bestimmt ist. Keine Abzugsfähigkeit im Rahmen der Schuldzinsen wäre gegeben, wenn die Wirtschaftlichkeitsberechnung der Beurteilung der Wirtschaftlichkeit des Herstellungsvorgangs dienen würde.

Zu den Finanzierungskosten rechnen zudem die Provisionen für eine Fertigstellungsgarantie, wenn sich die Bank ohne die Garantie nicht zur Vergabe der Kredite an die Bauherren bereitgefunden hätte.

Ob nun Aufwendungen zu den Werbungskosten, welche sofort abzugsfähig sind, gehören oder doch nur über die Abschreibung steuermindernd abzugsfähig sind, weil sie dem Bereich der Anschaffungs- und Herstellungskosten zugeordnet werden, bestimmt sich auch für die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach den Regelungen des Handelsgesetzbuches (HGB). Konkret geht es hierbei um die Regelung in § 255 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 HGB. Danach sind Anschaffungskosten die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, ferner die Anschaffungskosten und nachträglichen Anschaffungskosten. Herstellungskosten sind dementsprechend die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstandes, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserungen stehen.

Gerade zu den Herstellungskosten gehören dabei auch Aufwendungen, die mit der Herstellung in einem engen wirtschaftlichen Zusammenhang stehen oder die zwangsläufig im Zusammenhang mit der Herstellung des Wirtschaftsguts anfallen. Dies gilt vor allem für Planungskosten. Letzteres hat der Bundesfinanzhof in einer schon sehr alten Entscheidung vom 13.11.1973 unter dem Aktenzeichen VIII R 157/70 zu Aufwendungen für die Planung eines später nicht errichteten Mietwohnhauses herausgearbeitet.

Mit der Herstellung des Gebäudes hängen daher auch Entgeltbestandteile zusammen, die die Vertretung des Bauherrn gegenüber Behörden, den an der Baudurchführung beteiligten Architekten, Ingenieuren und bauausführenden Unternehmen sowie die sachliche und zeitliche Koordination aller für die Durchführung des Bauprojekts erforderlichen kaufmännischen Leistungen betreffen.

Zu den Herstellungskosten rechnen aber auch Aufwendungen der Baubetreuung, soweit es sich um Kosten der Verwaltung im Herstellungsbereich handelt. Zu diesen Einzelkosten der Herstellungskosten können Aufwendungen für die Aufstellung eines Geldbedarfs- und Zahlungsplans in Koordination mit dem Baufristenplan, die Führung eines Baugeld-Sonderkontos für den Bauherrn, die Vornahme des gesamten das Bauprojekt betreffenden Zahlungsverkehrs, die laufende Unterrichtung des Treuhänders, die Übersendung eines Auszug des Baukontos und die Erstellung der Schlussabrechnung sowie die Erteilung aller erforderlichen Informationen an den Treuhänder gehören.

Bei der Abgrenzung zwischen sofort abziehbaren Finanzierungskosten und Herstellungskosten kommt es daher nicht darauf an, wer die betreffenden Aufgaben erfüllt. Maßgebend ist vielmehr, welchen Inhalt die Leistungen haben. Zudem ist der Wortlaut der den Aufwendungen zugrunde liegenden Abmachungen regelmäßig nicht ausschlaggebend. Grundsätzlich erfolgt nämlich im Steuerrecht eine Beurteilung nach dem tatsächlichen wirtschaftlichen Gehalt.

Auf Basis dieser ganz generellen und globalen Einordnung kommt daher auch der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung vom 6.12.2021 zu dem Schluss, dass im vorliegenden Fall die erbrachten und abgerechneten Leistungen zum Controlling allein den Finanzierungsbereich betrafen. Ganz konkret ist hier ein Zusammenhang mit den Finanzierungszwecken und nicht mit der Herstellung der Mietobjekte zu erkennen. Insoweit liegen Nebenkosten der Darlehensaufnahme vor. Unbeachtlich ist dabei, dass sich die im Leistungsverzeichnis des Projekt-Controllings-Vertrags aufgeführten Leistungen abstrakt eher den Herstellungsbereich zuordnen lassen. Man muss daher immer ganz genau hinschauen.

Tipp

Insoweit kann gar nicht häufig genug darauf hingewiesen werden, dass die Bezeichnung oder der zunächst angenommene Zusammenhang von Aufwendungen irrelevant ist. Betroffene sollten sich daher nicht vom Finanzamt einschüchtern lassen und auf die positive Rechtsprechung hinweisen. Immerhin wird sich ein erheblicher Liquiditätsvorteil ergeben, wenn Werbungskosten im Tausenderbereich sofort abgezogen werden, anstatt sich lediglich steuermindernd über die nächsten 50 Jahre (Abschreibungsdauer) auszuwirken.