Mandantenbrief Steuer April 2021

5. Für Arbeitnehmer: Erste Tätigkeitsstätte bei mehreren möglichen Einsatzstellen

Wichtig für Arbeitnehmer: Erste Tätigkeitsstätte bei mehreren möglichen Einsatzstellen

Grundsätzlich können beruflich veranlasste Fahrtkosten als sogenannte Erwerbsaufwendungen bzw. Werbungskosten steuermindernd angesetzt werden. Handelt es sich bei den Aufwendungen des Arbeitnehmers um solche für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte, ist zur Abgeltung für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte aufsucht, grundsätzlich nur eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte von 0,30 Euro anzusetzen. Wäre hingegen keine erste Tätigkeitsstätte vorhanden, könnte jeder tatsächlich gefahrene Kilometer mit 0,30 Euro, also nach Reisekostengrundsätzen berücksichtigt werden.

Nach wie vor ist es daher von enormer Bedeutung, was denn unter der ersten Tätigkeitsstätte zu verstehen ist. Nach der Legaldefinition im Gesetz handelt es sich bei der ersten Tätigkeitsstätte um die ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist. Insoweit tritt der Begriff der ersten Tätigkeitsstätte an die Stelle des früheren Begriffes der regelmäßigen Arbeitsstätte.

Trotz dieser Definition werden jedoch zur Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte weitere Erklärungen nötig. So stellt sich beispielsweise die Frage, was denn ortsfeste betriebliche Einrichtungen des Arbeitgebers sind. Darunter sind räumlich zusammengefasste Sachmittel, die der Tätigkeit des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten dienen und mit dem Erdboden verbunden oder dazu bestimmt sind, überwiegend Standort gebunden genutzt zu werden, zu verstehen. Eine großräumige erste Tätigkeitsstätte liegt auch vor, wenn eine Vielzahl solcher Mittel, die für sich betrachtet selbstständige betriebliche Einrichtungen darstellen können, räumlich abgrenzbar in einem organisatorischen, technischen oder wirtschaftlichen Zusammenhang mit der betrieblichen Tätigkeit des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten stehen. Dazu können beispielsweise Werkstätten und Werkshallen, Bürogebäuden und Büroetagen sowie Verkaufs- und andere Wirtschaftsbauten gehören. Demgemäß kommt als eine solche erste Tätigkeitsstätte auch ein großflächiges und entsprechend infrastrukturell erschlossenes Gebiet in Betracht, wie es beispielsweise bei Werksanlagen, Betriebsgelände, Bahnhöfen oder Flughäfen der Fall ist.

Die Zuordnung zu einer solchen Einrichtung wird ausweislich der gesetzlichen Fundstelle in § 9 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) durch die dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie die diese ausfüllenden Absprachen und Weisungen bestimmt. Soweit der Grundsatz.

Entsprechend der gesetzlichen Konzeption wird daher die erste Tätigkeitsstätte vorrangig anhand der arbeitsvertraglichen oder dienstrechtlichen Zuordnung des Arbeitnehmers durch den Arbeitgeber bestimmt. Hilfsweise werden quantitative Kriterien herangezogen.

Zu den arbeitsvertraglichen oder dienstrechtlichen Weisungen und Verfügungen zählen alle schriftlichen, aber auch mündliche Absprachen oder Weisungen. Die Zuordnung kann also insbesondere im Arbeitsvertrag oder durch Ausübung des Direktionsrechts kraft der Organisationsgewalt des Arbeitgebers oder des Dienstherrn vorgenommen werden. Die Zuordnung zu einer ersten Tätigkeitsstätte muss dabei nicht ausdrücklich erfolgen.

Wird der Arbeitnehmer von seinem Arbeitgeber einer betrieblichen Einrichtung zugeordnet, weil er dort seine Arbeitsleistung erbringen soll, ist diese Zuordnung aufgrund der steuerrechtlichen Anknüpfung an das Dienst- oder Arbeitsrecht vielmehr auch steuerrechtlich maßgebend. Deshalb bedarf es neben der arbeitsrechtlichen Zuordnung zu einer betrieblichen Einrichtung keiner gesonderten Zuweisung zu einer ersten Tätigkeitsstätte für einkommensteuerliche Zwecke.

Entscheidend ist insoweit, ob der Arbeitnehmer aus der früheren Sicht nach den arbeitsrechtlichen Festlegungen an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten tätig werden sollte.

Die arbeitsrechtliche Zuordnungsentscheidung des Arbeitgebers als solche muss für ihre steuerliche Wirksamkeit hingegen nicht dokumentiert werden. Die Feststellung einer entsprechenden Zuordnung ist vielmehr durch alle nach der Finanzgerichtsordnung (FGO) zugelassen Beweismittel möglich. So entspricht es regelmäßig der Lebenswirklichkeit, dass der Arbeitnehmer der betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers zugeordnet ist, in der er tatsächlich tätig ist oder tätig werden soll.

Ist der Arbeitnehmer einer bestimmten Tätigkeitsstätte arbeitsrechtlich zugeordnet, kommt es aufgrund des Direktionsrechts des Arbeitgebers für das Auffinden der ersten Tätigkeitsstätte auf den qualitativen Schwerpunkt der Tätigkeit, die der Arbeitnehmer dort ausübt oder ausüben soll, nicht mehr an. Dies war lediglich bei der früheren, bis 2013, geltenden Rechtslage so.

Aktuell ist es erforderlich, aber auch ausreichend, dass der Arbeitnehmer am Ort der ersten Tätigkeitsstätte zumindest in geringem Umfang Tätigkeiten zu erbringen hat, die er arbeitsvertraglich oder dienstrechtlich schuldet und die zu dem von ihm ausgeübten Berufsbild gehören. Nur dann kann die erste Tätigkeitsstätte als Anknüpfungspunkt für den Ansatz von Wegekosten nach Maßgabe der Entfernungspauschale und als Abgrenzungsmerkmal gegenüber einer auswärtigen beruflichen Tätigkeit dienen.

Darüber hinaus ist das Erfordernis einer arbeitsvertraglich oder dienstrechtlich geschuldeten Betätigung an diesem Ort nicht zuletzt dem Wortsinn des Tatbestandsmerkmals „erste Tätigkeitsstätte“ geschuldet. Denn ein Ort, an dem der Steuerpflichtige nicht tätig wird, kann nicht als Tätigkeitsstätte angesehen werden. Schließlich zwingt auch das objektive Nettoprinzip, den Begriff der ersten Tätigkeitsstätte dahingehend auszulegen. Denn andernfalls bestimmt sich die Steuerlast nicht nach der individuellen Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen, sondern nach dem Belieben seines Arbeitgebers.

Von einer dauerhaften Zuordnung ist insbesondere dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer unbefristet, für die Dauer des Dienstverhältnisses oder über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus an einer solchen Tätigkeitsstätte tätig werden soll. Fehlt eine solche Festlegung auf eine Tätigkeitsstätte oder ist sie nicht eindeutig, ist die erste Tätigkeitsstätte die betriebliche Einrichtung, an der der Arbeitnehmer dauerhaft entweder typischerweise arbeitsvertraglich tätig werden soll oder im Alternativfall je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder mindestens ein Drittel seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden soll.

Auf Basis dieser Grundsätze hat das erstinstanzliche Finanzgericht Rheinland-Pfalz in seiner Entscheidung vom 28.11.2019 unter dem Aktenzeichen 6 K 1475/18 klargestellt, dass ein Feuerwehrmann, der arbeitsvertraglich täglich einer von vier möglichen Einsatzstellen zugeordnet werden kann, keine erste Tätigkeitsstätte hat, auch wenn er tatsächlich stets nur an einem der vier möglichen Einsatzorte tätig war. Tatsächlich kommt es insoweit auf die Sicht von früher an bzw. im juristischen Fachdeutsch ausgedrückt auf die Ex-ante-Betrachtung. Da der Feuerwehrmann insoweit seinerzeit mehrere Einsatzstellen hatte, liegt keine erste Tätigkeitsstätte vor.

Hinweis

Die Folge: Die Fahrten zur Einsatzstelle können nach Reisekostengrundsätzen mit 0,30 Euro je gefahrenem Kilometer angesetzt werden. Die Entfernungspauschale kommt nicht zum Ansatz. Zusätzlich können auch noch Verpflegungsmehraufwendungen geltend gemacht werden.

Insoweit es nicht schwer vorstellbar, dass die Finanzverwaltung von der Entscheidung des Finanzgerichtes Rheinland-Pfalz nicht begeistert ist. Aktuell wird daher das letzte Wort noch der Bundesfinanzhof in München unter dem Aktenzeichen VI R 48/20 haben.

Betroffenen sei insoweit empfohlen, unter Darlegung des kompletten Sachverhalts die Fahrten nach Reisekostengrundsätzen anzusetzen. Sollte das Finanzamt dem dann widersprechen und nur die Entfernungspauschale berücksichtigen, muss gegen den Bescheid unter Hinweis auf das anhängige Verfahren Einspruch eingelegt werden.