Es gibt mittlerweile verschiedene Unternehmen (häufig Startups), die sich damit beschäftigen, wie der Klimaschutz vorangetrieben wird. Dabei gibt es auch immer wieder Konzepte, bei denen man durch einen bestimmten Geldbetrag seinen eigenen CO2-Fußabdruck egalisieren kann, indem das Geld beispielsweise zur Aufforstung und für andere klimaschutzfördernde Maßnahmen ausgegeben wird.
Das Landesamt für Steuern in Niedersachsen beschäftigt sich nun in seinem Erlass vom 3.2.2022 damit, wie und unter welcher Voraussetzung entsprechende Aufwendungen auch als Betriebsausgabe abgezogen werden können. Insoweit sind Betriebsausgaben die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. So definiert es auch schon das Einkommensteuergesetz (EStG).
Aufwendungen für Klimaschutzmaßnahmen zur CO2-Kompensation (z. B. Aufwendungen für die Wiederaufforstung von Wäldern) können betrieblich veranlasst und somit nach § 4 Abs. 4 EStG als Betriebsausgabe abziehbar sein.
Hierüber ist unter Würdigung der Gesamtumstände des Einzelfalls zu entscheiden. Die dafür wesentlichen Prüfkriterien sind dabei, ob die Aufwendungen betrieblich veranlasst sind, ob den Aufwendungen Verträge zwischen fremden Dritten oder nahestehenden Personen zugrunde liegen, wem die Aufwendungen zufließen (Vorteilseignung) und zuletzt, ob die Aufwendungen nach den betrieblichen Verhältnissen und in Relation zu dem zu erwartenden betrieblichen Nutzen angemessen oder unverhältnismäßig hoch sind.
Die Aufwendungen sind betrieblich veranlasst, wenn diese mit der betrieblichen Zielsetzung getragen werden, den eigenen unternehmerischen CO2-Fußabdruck zu egalisieren und dies auch werbewirksam so in der Öffentlichkeit dargestellt wird. Dabei ist unerheblich, ob das Engagement für den Klimaschutz durch ein privates Ereignis/eine private Überlegung seinen Ursprung gefunden hat oder die Privatsphäre der steuerpflichtigen Person ausschließlich dadurch berührt wird, dass diese den Klimaschutzgedanken (auch) aus privater Überzeugung heraus unterstützen möchte. Die private (Mit-)Veranlassung wird hier durch den betrieblichen Kontext überlagert und verdrängt, weshalb in diesen Fällen keine Bedenken bestehen, die oben genannten Aufwendungen grundsätzlich zum Betriebsausgabenabzug gemäß § 4 Abs. 4 EStG zuzulassen.
Anders wäre der Fall jedoch zu beurteilen, wenn die Aufwendungen nicht an die betrieblichen Emissionen geknüpft wären, sondern beispielsweise an den privaten Energieverbrauch der steuerpflichtigen Person oder andere Besonderheiten ersichtlich sind, wie beispielsweise eine nahestehende Person als Begünstigte der Aufwendungen.
Erfüllen die Aufwendungen in erster Linie die Voraussetzungen des Betriebsausgabenabzugs, so ist weiterhin zu prüfen, ob ein Abzugsverbot entsprechend der Regelung in § 4 Abs. 5 EStG greifen könnte. Ausweislich des Erlasses kommen hier insbesondere die Abzugsbeschränkung für Geschenke oder die Abzugsbeschränkung für einen unangemessenen Repräsentationsaufwand in Betracht.
Ein Geschenk setzt eine unentgeltliche Zuwendung an einen Dritten voraus. Unentgeltlichkeit ist vorliegend jedoch nicht gegeben, wenn die Zuwendung als Entgelt für eine bestimmte Gegenleistung des Empfängers anzusehen ist. Aufwendungen für Klimaschutzmaßnahmen werden getätigt, um im Gegenzug eine ausgeglichene CO2-Bilanz des Unternehmens vorweisen zu können. Hierzu werden Maßnahmen in der Erwartung finanziert, dadurch die eigenen klimaschädlichen Emissionen zu neutralisieren. Nachweisen lässt sich dieses Engagement durch den Erwerb entsprechender Zertifikate. Dadurch kann die steuerpflichtige Person belegen, dass sie zum Beispiel Aufforstungen finanziert (hat), die es ohne ihr Engagement nicht gegeben hätte. Durch das Aufforsten der Wälder werden die eigenen klimaschädlichen Emissionen aus dem Betrieb der steuerpflichtigen Person anderenorts egalisiert. Die steuerpflichtige Person handelt damit in Erwartung einer Gegenleistung, die sie auch erhält.
Wenn es sich außerdem um Verträge zwischen fremden Dritten handelt, es für die von der steuerpflichtigen Person erworbenen Zertifikate einen von Angebot und Nachfrage bestimmten Markt gibt und sich das in den Verträgen ausgewiesene Entgelt für die Erstellung von Emissionsgutschriften in der marktüblichen Preisspanne für vergleichbare Projekte bewegt, sind keine Anhaltspunkte ersichtlich, die auf einen schenkweisen Charakter der Aufwendungen hindeuten könnten. Zudem handelt es sich auch nicht um Sponsoring, wenn die Leistung (Geld) in Erwartung auf eine konkrete Gegenleistung (Klimaneutralität) erbracht wird (Leistungsaustausch), da dieser Vorgang nicht den Charakter eines Sponsoringvertrages, sondern den eines üblichen Werkvertrages nach §§ 631 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) hat.
Insoweit kann an dieser Stelle das Zwischenfazit gezogen werden: Ziel des Abzugsverbots des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 7 EStG ist es, unangemessenen betrieblichen Repräsentationsaufwand nicht gewinnmindernd bei der Festsetzung der Einkommensteuer (bzw. über § 8 Abs. 1 S. 1 KStG bei der Körperschaftsteuer) zu berücksichtigen. Ob unangemessener Repräsentationsaufwand vorliegt, ist im Einzelfall zu prüfen und danach zu beurteilen, ob eine ordentliche und gewissenhafte steuerpflichtige Person – ungeachtet der Freiheit, den Umfang der Erwerbsaufwendungen selbst bestimmen zu dürfen – angesichts der erwarteten Vorteile und Kosten die Aufwendungen ebenfalls auf sich genommen haben würde. Im Rahmen der Angemessenheitsprüfung sind alle Umstände des Einzelfalls zu berücksichtigen. Neben der Größe des Unternehmens, der Höhe des längerfristigen Umsatzes und des Gewinns sind vor allem die Bedeutung des Repräsentationsaufwands für den Geschäftserfolg nach der Art der ausgeübten Tätigkeit und seine Üblichkeit in vergleichbaren Betrieben als Beurteilungskriterien heranzuziehen. Entscheidungserheblich kann auch sein, ob es einen objektiven Grund für den angeblichen Mehraufwand gibt. Außerdem ist zu beachten, wie weit die private Lebenssphäre des Steuerpflichtigen berührt wird.
Insoweit kann abschließend der Schluss gezogen werden: Grundsätzlich wird ein Betriebsausgabenabzug für entsprechende Aufwendungen durchaus möglich sein. In der Praxis sollte jedoch darauf geachtet werden, dass mit den entsprechenden Aufwendungen auch tatsächlich nur der eigene unternehmerische CO2-Fußabdruck egalisiert wird. Werden die Aufwendungen auch für den privaten CO2 Abdruck, etwa für Urlaubsflugreisen oder Ähnliches getätigt, scheidet ein Betriebsausgabenabzug aus. Zudem gilt in diesem Zusammenhang: Kann keine richtige Aufteilung zwischen den Aufwendungen für den unternehmerischen und den privaten CO2-Fußabdruck getroffen werden, könnten sämtliche Aufwendungen wieder dem Abzugsverbot unterliegen. Der Erlass ist daher insgesamt zu begrüßen, dennoch muss schon auf den betrieblichen Charakter entsprechender Aufwendungen geachtet werden.