Mandantenbrief Steuer Oktober 2019

7. Für alle Erblasser und Vermächtnisnehmer: Grunderwerbsteuer auf das Kaufrechtsvermächtnis?

Wichtig für alle Erblasser und Vermächtnisnehmer: Grunderwerbsteuer auf das Kaufrechtsvermächtnis?

Das Bürgerliche Gesetzbuch (BGB) definiert in § 2174 BGB einen Vermächtnisanspruch wie folgt: Durch das Vermächtnis wird für den Bedachten (also den Vermächtnisnehmer) das Recht begründet, von dem Beschwerten (also dem Erben, der das Vermächtnis erfüllen muss) die Leistung des vermachten Gegenstands zu fordern. Unter einem Kaufrechtsvermächtnis versteht man ein Vermächtnis, welches das Recht beinhaltet, ein bestimmtes zum Nachlass gehörendes Grundstück vom Erben zu einem bestimmten Preis zu erwerben.

Strittig war nun im vorliegenden Fall, ob dieses Kaufrechtsvermächtnis der Grunderwerbsteuer unterliegt. Vereinfacht gesagt muss geklärt werden, ob der Erwerb der Immobilie durch den Vermächtnisnehmer vom Erben in der Grunderwerbsteuer besteuert werden kann. Gegen die Besteuerung bei der Grunderwerbsteuer könnten die allgemeinen Ausnahmen von der Grunderwerbsteuer sprechen. So ist in § 3 Nummer 2 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) geregelt, dass der Grundstückserwerb von Todes wegen im Sinne des Erbschaftssteuer- und Schenkungsteuergesetzes von der Grunderwerbsteuer befreit ist.

Trotz dieser Befreiung der Grunderwerbsteuer entschied der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 16.01.2019 unter dem Aktenzeichen II R 7/16: Erwirbt der Bedachte durch Vermächtnis das Recht, von dem Beschwerten den Abschluss eines Kaufvertrages über ein zum Nachlass gehörendes Grundstück zu fordern, unterliegt der Kaufvertrag der Grunderwerbsteuer. Die Steuerbefreiung nach den Bestimmungen für den Erwerb von Todes wegen scheidet hingegen aus, weil im vorliegenden Sachverhalt der Rechtsgrund des Übereignungsanspruchs der Kaufvertrag ist und nicht das Vermächtnis.

Diese Unterscheidung kann im Praxisfall sehr marginal sein, wenngleich sie doch enorm weitreichend ist, insbesondere was die steuerlichen Auswirkungen betrifft. Zum besseren Verständnis sei daher ein Blick in den Sachverhalt des Streitfalls geworfen: Die Schwester des Klägers erwarb als Alleinerbin nach dem Tod des Vaters unter anderem eine Eigentumswohnung und wurde als Eigentümerin im Grundbuch eingetragen. Zugunsten des Klägers hatte der Vater folgendes Vermächtnis angeordnet: „Ich vermache meinem Sohn ein Ankaufsrecht an meiner Eigentumswohnung im Haus M. Der Ankaufspreis entspricht dem Verkehrswert der Eigentumswohnung zum Zeitpunkt der Ausübung des Ankaufsrechts.“

Entsprechend des vorstehenden Vermächtnisses erwarb der Kläger die Eigentumswohnung mit Notarvertrag zu dem seinerzeit aktuellen Verkehrswert. Auf den Kaufpreis setzte das Finanzamt Grunderwerbsteuer fest und wurde darin schließlich vom Bundesfinanzhof in der oben bereits zitierten Entscheidung bestätigt. Ob jedoch Grunderwerbsteuer anfällt oder nicht ist, wie gesagt, von marginalen Details abhängig. So kommt es darauf an, ob der Vermächtnisnehmer über das Vermächtnis ein Kaufrecht erworben hat oder durch das Vermächtnis unmittelbar das Recht erhält, die Übertragung die der Immobilie zu fordern.

Wird durch Vermächtnis ein Kaufrecht erworben, kann der grunderwerbsteuerpflichtige Erwerbsvorgang zum einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Kaufvertrag sein, durch den der vermachte Anspruch erfüllt wird. Zum anderen kann der Steuertatbestand durch die Auflassung nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG erfüllt werden, wenn das Vermächtnis dem Bedachten direkt einen Anspruch auf Übereignung des Grundstücks einräumt. Diese Unterscheidungen führen in der Praxis bei der Grunderwerbsteuer jedoch zu vollkommen unterschiedlichen Ergebnissen.

Wird durch Vermächtnis dem Bedachten ein Anspruch auf Abschluss eines Kaufvertrags über ein zum Nachlass gehörendes Grundstück eingeräumt (also ein Kaufrechtsvermächtnis), ist der der Grunderwerbsteuer unterliegende Rechtsvorgang der Kaufvertrag, mit dem dieser Anspruch erfüllt wird. Vermachter Gegenstand ist in einem solchen Fall der schuldrechtliche Anspruch, den Abschluss eines Kaufvertrags über das Grundstück zu fordern. Erst durch den Abschluss des Kaufvertrags wird der Anspruch auf Übereignung des Grundstücks begründet. Dieser unterliegt dann leider dem Grunde nach der Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG.

Anders verhält es sich, wenn der Bedachte durch Vermächtnis das Recht erhält, unmittelbar die Übertragung eines bestimmten Grundstücks (eventuell gegen Zahlung eines Kaufpreises) aus dem Nachlass zu fordern. In diesem Fall begründet das Vermächtnis selbst einen Übereignungsanspruch. Ist dieses Recht an eine spätere Ausübungserklärung des Bedachten geknüpft, besteht es in einem aufschiebend bedingten Auflassungsanspruch.

Ob ein vermachtes Kaufrecht an einem Grundstück in einem Recht auf Abschluss eines Kaufvertrags oder in einem gegebenenfalls aufschiebend bedingten Auflassungsanspruch besteht, ist durch Auslegung des Vermächtnisses zu ermitteln. Auch dies hat der Bundesfinanzhof in seiner oben bereits zitierten Entscheidung angeordnet.

Tipp

Insbesondere weil die Unterscheidung sehr marginal ist, sollte der Erblasser sich hier am besten in Zusammenarbeit mit Erben und Vermächtnisnehmer schon bei der Abfassung des Testamentes juristischen Rat einholen, damit es insoweit bei der (sicherlich nicht zu vernachlässigenden Grunderwerbsteuer) später kein böses Erwachen gibt.