Mandantenbrief Steuer Januar 2021

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7. Für (beherrschende) Gesellschafter-Geschäftsführer: Zum Zufluss von Tantiemen bei verspäteter Feststellung des Jahresabschlusses

Wichtig für (beherrschende) Gesellschafter-Geschäftsführer: Zum Zufluss von Tantiemen bei verspäteter Feststellung des Jahresabschlusses

Tantiemen, also quasi die Erfolgsbeteiligung eines Arbeitnehmers, gehören auch beim (beherrschenden) Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH zum steuerpflichtigen Arbeitslohn nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nummer 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Die Besteuerung der Tantieme setzt allerdings voraus, dass sie auch als sonstiger Bezug dem Arbeitnehmer zugeflossen ist. In der Praxis kommt daher der Frage des Zuflusses erhöhte Bedeutung zu.

Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs tritt der Zufluss mit der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht ein. Dies hat der Bundesfinanzhof beispielsweise in seinem Urteil vom 01.02.2007 unter dem Aktenzeichen VI R 73/04 klargestellt. Die Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht ist in der Regel der Zeitpunkt des Eintritts des Leistungserfolgs. In der Regel fließen Geldbeträge dadurch zu, dass sie dem Empfänger bar ausbezahlt oder einem Konto des Empfängers bei einem Kreditinstitut gutgeschrieben werden. Dies dürfte auch in der Praxis der Regelfall sein.

Besonderheiten gelten jedoch an dieser Stelle für den beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH. Der Bundesfinanzhof geht nämlich neben den bereits geschilderten Grundsätzen in seiner ständigen Rechtsprechung auch davon aus, dass bei einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer ein Zufluss von Einnahmen auch ohne Zahlung oder Gutschrift bereits zu einem früheren Zeitpunkt gegeben sein kann. Ausweislich dieser Rechtsprechung fließt dem alleinigen oder jedenfalls beherrschenden Gesellschafter eine eindeutige und unbestrittene Forderung gegen die Kapitalgesellschaft bereits mit deren Fälligkeit zu. Der Grund: Ein beherrschender Gesellschafter hat es regelmäßig selbst in der Hand, sich geschuldete Beträge auszahlen zu lassen, wenn der Anspruch eindeutig, unbestritten und fällig ist, wie der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 08.05.2007 unter dem Aktenzeichen VIII R 13/06 entschieden hat.

Diese Zuflussregel gilt jedenfalls dann, wenn die vorgenannten Kriterien erfüllt sind und sich der Anspruch gegen eine zahlungsfähige Gesellschaft richtet. Als Zahlungsunfähigkeit ist in diesem Zusammenhang nur das auf dem Mangel an Zahlungsmitteln beruhende dauernde Unvermögen des Schuldners anzusehen, seine sofort zu erfüllenden Geldschulden noch im Wesentlichen zu begleichen. Dies ist vor dem Zusammenbruch des Schuldners im Regelfall zu verneinen, solange ein Antrag auf Eröffnung des Konkurs- oder Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH noch nicht gestellt wurde. Von Zahlungsunfähigkeit einer GmbH kann nicht gesprochen werden, wenn Forderungen anderer Gläubiger beglichen werden, sodass zur Befriedigung der Forderung des beherrschenden Gesellschafters keine Mittel mehr verbleiben oder wenn die GmbH vorhandene Mittel für Zwecke verwendet, die im Interesse einer erfolgreichen Betriebsführung vordringlich erscheint. Eine das Zufließen im Sinne der einkommensteuerlichen Regelungen bewirkende Verfügung des beherrschenden Gesellschafters über seine Forderung gegen die von ihm beherrschte GmbH ist bereits dann gegeben, wenn Mittel vorhanden waren oder hätten bereitgestellt werden können, um seine Tantiemeforderung zu erfüllen, oder wenn sich die GmbH die zur Erfüllung der Forderung notwendigen Mittel durch Kreditaufnahme hätte beschaffen können. Mit anderen Worten: Schon 2007 haben die obersten Finanzrichter der Republik festgestellt, dass beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer ein Zufluss der Tantieme quasi regelmäßig mit Fälligkeit stattfindet. Das Interesse des Fiskus: Selbstverständlich findet in diesem Zeitpunkt auch die Versteuerung statt und der Staat kassiert schon dann – unabhängig von der tatsächlichen Zahlung der Tantieme.

Allerdings werden von dieser Zuflussfiktion nur Gehaltsbeträge und sonstige Vergütungen erfasst, die die Kapitalgesellschaft dem sie beherrschenden Gesellschafter schuldet und die sich bei der Ermittlung des Einkommens der Kapitalgesellschaft ausgewirkt haben. Fällig wird der Anspruch auf Tantieme allerdings erst mit der Feststellung des Jahresabschlusses, sofern die Vertragsparteien nicht zivilrechtlich wirksam und fremdüblich eine andere Fälligkeit im Anstellungsvertrag vereinbaren.

Vor diesem Hintergrund hat der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung vom 28.04.2020 unter dem Aktenzeichen VI R 44/17 festgestellt, dass eine verspätete Feststellung des Jahresabschlusses auch im Falle eines beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers nicht per se zu einer Vorverlegung des Zuflusses einer Tantieme auf den Zeitpunkt führt, zu dem die Fälligkeit bei fristgerechter Aufstellung des Jahresabschlusses eingetreten wäre.