Mandantenbrief Steuer November 2020

7. Für einbringende Steuerpflichtige: Gewinnausschüttung im Rückwirkungszeitraum

Wichtig für einbringende Steuerpflichtige: Gewinnausschüttung im Rückwirkungszeitraum

Grundsätzlich unterliegen offene und verdeckte Gewinnausschüttung aus einer Kapitalgesellschaft der Kapitalertragsteuer. Im Streitfall vor dem Bundesfinanzhof unter dem Aktenzeichen VIII R 35/19 war die Sache jedoch etwas komplizierter.

Dort wurde ein Anteil an einer A-GmbH im Betriebsvermögen eines Einzelunternehmens gehalten. Dieses Einzelunternehmen wurde am 29. August des Streitjahres rückwirkend zum 1. Januar des Streitjahres in eine B-GmbH eingebracht. Solche rückwirkenden Einbringungen sind dabei in der Praxis durchaus üblich. Vor Einbringung gab es jedoch noch aus der A-GmbH eine offene Gewinnausschüttung, welche am 24. August ausgezahlt wurde und einen Tag später am 25. August vom Bankkonto des Einzelunternehmens auf das Privatkonto des Einzelunternehmers (Herrn C) bzw. späteren Gesellschafters überwiesen wurde.

Fraglich ist nun, ob diese Gewinnausschüttung nach den Regeln für natürliche Personen zu behandeln ist oder ob der günstigere Weg möglich ist, wonach diese Gewinnausschüttung schon der Kapitalgesellschaft zufließt. Im Streitfall vertritt das Finanzgericht Münster in seiner Entscheidung vom 11.10.2019 unter dem Aktenzeichen 10 K 2506/17 die Auffassung, dass es in der Folge der Gewinnausschüttung nicht zu einer der Kapitalertragsteuer unterliegenden weiteren offenen Gewinnausschüttung oder verdeckten Gewinnausschüttung der B-GmbH an Herrn C gekommen ist. Grund dafür ist die rückwirkende Einbringung.

Bevor es am 29. August des Streitjahres zur rückwirkenden Einbringung des Einzelunternehmens in die B-GmbH kam, waren die in Rede stehenden Vorgänge wie folgt zu beurteilen: Die Gewinnausschüttung der A-GmbH an Herrn C war als Betriebseinnahme des Einzelunternehmers zu erfassen, da sie sich im Betriebsvermögen befand. Eine Besteuerung findet daher nach dem Teileinkünfteverfahren zu 60% statt. Die am nächsten Tag vorgenommene Überweisung vom betrieblichen Bankkonto des Einzelunternehmens auf das private Bankkonto von Herrn C war eine Entnahme aus dem Einzelunternehmen. Durch die Überweisung wurden die entsprechenden Geldmittel schlicht vom betrieblichen in den privaten Bereich überführt, was im Rahmen eines Einzelunternehmens kein Problem ist.

Erst am 29. August des Streitjahres hat Herr C sein Einzelunternehmen mit steuerlicher Rückwirkung auf den 1. Januar in die B-GmbH eingebracht. Bei Konstellationen, in denen das eingebrachte Einzelunternehmen Anteile an einer Kapitalgesellschaft (A-GmbH) enthält und es im Rückwirkungszeitraum zu einer Gewinnausschüttung durch die A-GmbH kommt, ergibt sich in der Literatur folgendes Ergebnis:

Zunächst wird angenommen, dass aufgrund der steuerlichen Rückwirkung die Gewinnausschüttung nicht mehr dem Einbringenden, sondern der übernehmenden Gesellschaft zuzurechnen ist. Dies ist für die Besteuerung ein erheblicher Vorteil, da nun § 8b des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) zum Einsatz kommt und so grundsätzlich die Gewinnausschüttung zu 95% steuerfrei ist. Diese Auffassung wird einhellig in der Literatur vertreten.

Zu der Frage, welche Folgen sich im Verhältnis zwischen der übernehmenden Gesellschaft und den Einbringenden ergeben, werden allerdings dann unterschiedliche Meinungen geäußert. Zum Teil wird angenommen, dass die Gewinnausschüttungen zwar rückwirkend der übernehmenden Gesellschaft zuzurechnen ist, jedoch zugleich eine weitere Ausschüttung an den Einbringenden (Herrn C) anzunehmen sei, wenn bzw. soweit dieser die Ausschüttung endgültig behält. Da Herr C eine natürliche Person ist, unterliegt die weitere Ausschüttung dort der Besteuerung nach dem Teileinkünfteverfahren. Eine Entnahme soll darin nicht gesehen werden.

Demgegenüber gibt es jedoch noch folgende Meinung: So wird angenommen, dass im Grundsatz und bei Fehlen anderslautender Vereinbarungen der Einbringende (Herr C) zivilrechtlich verpflichtet ist, den ausgeschütteten Betrag mit dem jeweils der Einbringung zugrunde liegenden Vorgang der übernehmenden Gesellschaft (B-GmbH) zu überlassen. Geschieht dies, sollen sich keine weiteren Folgen ergeben. Solange es noch nicht zu einer Überlassung des ausgeschütteten Betrages gekommen ist, soll in der Bilanz der übernehmenden Gesellschaft (B-GmbH) eine entsprechende Forderung gegen den Einbringenden angesetzt werden.

Wird hingegen vereinbart, dass der Einbringende (Herr C) den ausgeschütteten Betrag behalten darf, liegt insoweit die Gewährung eines anderen Wirtschaftsgutes neben der Gewährung der Gesellschaftsrechte vor. Dies hat weitreichende und unerwünschte Folgen. Bei einer solchen Beurteilung muss nämlich dann das eingebrachte Betriebsvermögen mindestens mit dem gemeinen Wert der sonstigen Gegenleistung angesetzt und deren gemeiner Wert bei der Bemessung der Anschaffungskosten der gewährten Anteile abgezogen werden.

Nach Auffassung des Finanzgerichtes Münster gilt jedoch, dass die Gewinnausschüttung der A-GmbH aufgrund der rückwirkenden Einbringung nicht mehr dem Einzelunternehmen von Herrn C, sondern der B-GmbH zuzurechnen ist. Zu einer kapitalertragsteuerpflichtigen Weiterausschüttung der übernehmenden Kapitalgesellschaft (B-GmbH) an den Einbringenden Herrn C kommt es jedoch nicht, da von einer Entnahme und nicht von einer verdeckten Gewinnausschüttung auszugehen ist.

Hinweis

Leider hat das Finanzgericht Münster wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Streitfrage die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen. Unter dem Aktenzeichen VIII R 35/19 muss dieser nun klären, wie eine entsprechende Gewinnausschüttung im Rückwirkungszeitraum und deren Weiterleitung an den vormaligen Einzelunternehmer zu behandeln ist.