Mandantenbrief Steuer März 2021

7. Für GmbH-Gesellschafter: Verdeckte Gewinnausschüttung wegen fehlender Verzinsung von Forderungen

Wichtig für GmbH-Gesellschafter: Verdeckte Gewinnausschüttung wegen fehlender Verzinsung von Forderungen

In der Praxis geht es immer wieder um die Frage, ob eine nicht angemessene Verzinsung einer auf einem Verrechnungskonto ausgewiesenen Forderung der Gesellschaft gegenüber ihrem Gesellschafter als eine verdeckte Gewinnausschüttung in Gestalt einer verhinderten Vermögensmehrung gelten kann. Ganz aktuell kommt diesbezüglich das Schleswig-Holsteinische Finanzgericht in seiner Entscheidung vom 28.5.2020 unter dem Aktenzeichen 1 K 67/17 zu dem Schluss, dass eine nicht erfolgte Verzinsung der Forderungen gegenüber dem Gesellschafter zumindest dem Grunde nach eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellen kann.

Zunächst daher eine kurze Standortbestimmung zur Thematik: Verdeckte Gewinnausschüttungen im Sinne der Vorschrift in § 8 Abs. 3 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) sind nach ständiger Rechtsprechung Vermögensminderungen und verhinderte Vermögensmehrungen, die nicht auf einer offenen Gewinnausschüttung beruhen, sich auf den Unterschiedsbetrag im Sinne des § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG), also den Gewinn, auswirken und durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind. Vorstehende Definition kann dabei unter anderem dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 10.7.2002 unter dem Aktenzeichen I R 37/01 entnommen werden.

Verdeckte Gewinnausschüttungen können in der Gestalt einer verhinderten Vermögensmehrung insbesondere auch insoweit gegeben sein, als ein Verrechnungskonto des Gesellschafters bei der GmbH, das ein Saldo zugunsten der Kapitalgesellschaft aufweist, nicht angemessen verzinst wird. Der Grund: Für Verrechnungskonten gelten dieselben Grundsätze wie für Darlehensgewährungen zwischen der Kapitalgesellschaft und ihrem Gesellschafter. Dies hat bereits der Bundesfinanzhof in einer Entscheidung vom 23.6.1981 unter dem Aktenzeichen VIII R 102/80 klargestellt. Danach gilt: Führt die Kapitalgesellschaft für ihre Gesellschafter, die bei ihr angestellt sind, Verrechnungskonten, von denen sie nach Einbuchung der Gehälter Auszahlungen für private Zwecke der Gesellschafter vornimmt, so liegen in Höhe der die Gehaltsbuchung übersteigenden Sollbuchungen auf den Verrechnungskonten Kreditgewährungen der Gesellschaft an ihre Gesellschafter vor.

Schon damals haben die obersten Finanzrichter der Republik klargestellt, dass Einkünfte aus Kapitalvermögen der Gesellschafter in Form von verdeckten Gewinnausschüttungen dabei insoweit in Betracht kommen, als der Kredit zinslos oder zu einem unangemessen niedrigen Zins gewährt wird. In jüngerer Vergangenheit schlägt auch das erstinstanzliche Finanzgericht München mit Urteil vom 25.4.2016 in seinem rechtskräftigen Urteil unter dem Aktenzeichen 7 K 531/15 in dieselbe Kerbe. Auch aufgrund dieser Entscheidung stellt die fehlende Verzinsung eines Gesellschafter-Verrechnungskontos eine verdeckte Gewinnausschüttung dar, wenn eine GmbH, wie im Streitfall, von Anfang an auf die Rückzahlung der als Darlehen bezeichneten und ihrem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer gewährten Beträge verzichtet.

Die Begründung ähnelt sich dabei in allen diesen Entscheidungen: Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter würde einem fremden Dritten keine Darlehen zinslos überlassen. Ein dennoch erfolgter Zinsverzicht gegenüber dem Gesellschafter stellt deshalb eine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste verhinderte Vermögensmehrung dar, die als verdeckte Gewinnausschüttung zu beurteilen ist.

Fraglich bleibt daher im nächsten Schritt die Höhe der verdeckten Gewinnausschüttung. Im vorliegenden Fall hatte die GmbH die Gelder, die sie über das Verrechnungskonto an ihren Gesellschafter ausgereicht hatte, nicht refinanziert. Für diesen Fall legte das Gericht fest, dass sich die verdeckte Gewinnausschüttung der Höhe nach danach bestimmt, welche Zinsen die GmbH hätte erzielen können, wenn sie die Gelder auf der Grundlage eines hypothetischen Darlehensvertrages an einen fremden Dritten gegeben hätte.

In diesem Zusammenhang ist es dann wie so häufig: Wenn hypothetische Annahmen getroffen werden, läuft die eigentliche Ermittlung regelmäßig auf eine Schätzung hinaus. Für diese Schätzung muss dann die sogenannte Bandbreitenbetrachtung genutzt werden. Dabei dürften die banküblichen Haben-Zinsen, die die GmbH erzielen könnte, als Untergrenze gelten, während die banküblichen Soll-Zinsen als Obergrenze für die verhinderte Vermögensmehrung angesetzt werden können. Sollte man im Einzelfall auch solche Daten nicht konkret ermitteln können, ist als letztes Mittel auf die statistischen Werte der Bundesbank zurückzugreifen.

Im Hinblick auf das aktuelle Niedrigzinsumfeld wäre es natürlich schön, bei der Bemessung der verdeckten Gewinnausschüttung allein darauf abzustellen, in welcher Höhe die GmbH auf die Erzielung möglicher Guthabenzinsen verzichtet hat. Gerade wegen des Niedrigzinsumfeldes wird insoweit eine hohe Guthabenverzinsung bei einer Bank regelmäßig nicht möglich sein, da insoweit der Zinsertrag definitiv nur marginal sein wird. Diese Vorgehensweise kommt jedoch für das Finanzgericht Schleswig-Holstein nicht in Betracht. Ein Grund dafür ist auch, dass der Zinssatz schon deshalb immer für den konkreten Einzelfall zu bestimmen ist, damit das Risiko, dass das Darlehen nicht zurückgezahlt werden kann, ebenso individuell berücksichtigt wird.

Auch wenn die Entscheidung des Finanzgerichtes Schleswig-Holstein sehr eindeutig ist, haben die erstinstanzlichen Richter die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen. Erfreulicherweise wird dieser daher noch mal die Gelegenheit bekommen, sich mit der Frage zu beschäftigen, ob die nicht angemessene Verzinsung einer auf einem Verrechnungskonto ausgewiesenen Forderung der Gesellschaft gegenüber ihrem Gesellschafter zu einer verdeckten Gewinnausschüttung in Gestalt einer verhinderten Vermögensmehrung führen kann. Das Urteil dürfte sicherlich mit Spannung zu erwarten sein. Zwar ist es durchaus vorstellbar, dass insoweit die Richter die Auffassung ihrer erstinstanzlichen Kollegen teilen, jedoch wird es sicherlich auch interessant sein, welche Aussagen die obersten Finanzrichter zum Thema der Bewertung der verdeckten Gewinnausschüttung machen.