Mandantenbrief Steuer Februar 2021

7. Für Vermieter: Unterliegen mitverpachtete Betriebsvorrichtungen der Umsatzsteuer?

Wichtig für Vermieter: Unterliegen mitverpachtete Betriebsvorrichtungen der Umsatzsteuer?

Mit Urteil vom 11.06.2020 hat das Niedersächsische Finanzgericht unter dem Aktenzeichen 11 K 24/19 eine bemerkenswerte Entscheidung zur Steuerfreiheit mitverpachteter Betriebsvorrichtungen nach § 4 Nummer 12 Buchstabe a Umsatzsteuergesetz (UStG) getroffen. Bemerkenswert ist diese Entscheidung deshalb, weil aus dem Gesetzestext in § 4 Nummer 12 UStG, und hier insbesondere im Satz 2 der Regelung, durchaus ein anderes Ergebnis resultieren könnte.

Hier daher die konkrete Einordnung der erstinstanzlichen Richter: Bei der Überlassung von Betriebsvorrichtungen handelt es sich um eine Nebenleistung, die bei der Umsatzsteuer steuerfrei ist, wenn die eigentliche Verpachtung der Immobilie ebenfalls steuerfrei ist.

Grundsätzlich gilt dabei: Steuerfrei ist nach § 4 Nummer 12 Buchstabe a UStG unter anderem die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken. Auch ausweislich der Mehrwertsteuersystemrichtlinie ist entsprechend der Regelung in Art. 135 Abs. 1 Buchstabe I die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken steuerfrei.

Die nach § 4 Nummer 12 Buchstabe a UStG steuerfreien Umsätze umfassen dabei nicht nur die Verpachtung (im vorliegenden Fall die Verpachtung eines Stallgebäudes), sondern auch die Überlassung der Ausstattungselemente zur Fütterung und Aufzucht der Tiere, da es sich hierbei um eine Nebenleistung zur steuerfreien Verpachtung handelt.

Zwar ist die Vermietung und Verpachtung von Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (also die typische Betriebsvorrichtungen), auch wenn sie wesentliche Bestandteil eines Grundstücks sind, nach § 4 Nummer 12 Satz 2 UStG umsatzsteuerpflichtig. So ist es zumindest ausdrücklich im Gesetz geregelt. Ausweislich der Urteilsbegründung aus Niedersachsen gilt dies jedoch aufgrund der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs nicht, wenn Einrichtungsgegenstände mitverpachtet werden, die für den bestimmungsgemäßen Gebrauch der jeweiligen Immobilie zwingend erforderlich sind und diese erst betriebs- und benutzungsfähig machen.

So hat der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung vom 11.11.2015 unter dem Aktenzeichen V R 37/14 die Überlassung von Inventar eines Pflegeheims als Nebenleistung zur Vermietung anerkannt. Konkret entschieden die obersten Finanzrichter der Republik seinerzeit: Die Steuerfreiheit nach § 4 Nummer 12 Buchstabe a UStG umfasst die Vermietung möblierter Räume oder Gebäude, wenn es sich um eine auf Dauer angelegte und nicht um eine kurzfristige Überlassung handelt. Damit stellten sich die Richter ganz ausdrücklich gegen die Regelungen im Umsatzsteuer-Anwendungserlass. Leistungen, die für die Nutzung einer gemieteten Immobilie nützlich oder sogar notwendig sind, können im Einzelfall entweder Nebenleistungen darstellen oder mit der Vermietung untrennbar verbunden sein und mit dieser eine einheitliche Leistung bilden.

Dementsprechend gilt: Erfüllt die Überlassung von Betriebsvorrichtungen den Tatbestand einer unselbstständigen Nebenleistung, ist die Vermietung und Verpachtung der Betriebsvorrichtungen danach umsatzsteuerfrei.

Auch laut der Verwaltungsregelung in Abschnitt 4.12.1 Abs. 3 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses, auf welche sich das Finanzamt grundsätzlich beruft, erstreckt sich die Steuerbefreiung in der Regel auf mitvermietete oder mitverpachtete Einrichtungsgegenstände, wie beispielsweise auf das bewegliche Büromobiliar. Die erstinstanzlichen Richter widersprechen damit der Finanzverwaltung auch insofern, als dass die Überlassung einer Betriebsvorrichtung eine unselbstständige Nebenleistung sein soll.

Zudem hat der Europäische Gerichtshof ebenfalls mit Urteil vom 11.06.2009 unter dem Aktenzeichen As. C-572/07 klargemacht, dass für die Frage, unter welchen Bedingungen mehrere zusammenhängende Leistungen als eine Gesamtleistung zu behandeln sind, folgende Grundsätze gelten: Jeder Umsatz ist in der Regel als eigenständige, selbstständige Leistung zu betrachten. Allerdings darf eine wirtschaftlich einheitliche Dienstleistung im Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems nicht künstlich aufgespalten werden. Deshalb sind die charakteristischen Merkmale des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, um festzustellen, ob der Unternehmer dem Leistungsempfänger mehrere selbstständige Leistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt, wobei auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist.

Eine einheitliche Leistung liegt danach insbesondere dann vor, wenn ein oder mehrere Teile die Hauptleistung, ein oder mehrere andere Teile dagegen Nebenleistungen sind, die das steuerrechtliche Schicksal der Hauptleistung teilen. Eine Leistung ist als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie für den Leistungsempfänger keinen eigenen Zweck erfüllt, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistenden unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Das Gleiche gilt, wenn der Unternehmer für den Leistungsempfänger zwei oder mehr Handlungen vornimmt oder Elemente liefert, die so eng miteinander verbunden sind, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre.

Auf Basis dieser Grundsätze kommt das erstinstanzliche Finanzgericht zu dem Schluss, dass die Umsatzsteuerpflicht der Vermietung und Verpachtung von Betriebsvorrichtungen nach § 4 Nummer 12 Satz 2 UStG eben nicht gilt, wenn Einrichtungsgegenstände mitverpachtet werden, die für den bestimmungsgemäßen Gebrauch der jeweiligen Immobilie zwingend erforderlich sind und diese erst betriebsfähig machen.

Hinweis

Unter dem Strich bedeutet dies nichts anderes, als dass gerade bei der Vermietung auch die Mitvermietung von Betriebsvorrichtungen nicht der Umsatzsteuer unterliegt. Es ist insoweit nicht schwer vorzustellen, dass diese Auffassung der Finanzverwaltung nicht passt, nicht zuletzt, weil sich ehrlicherweise das Gesetz durchaus anders liest. Daher ist die Finanzverwaltung in die Revision zum Bundesfinanzhof gezogen, welcher nun unter dem Aktenzeichen V R 22/20 noch klären muss, ob die Überlassung von Betriebsvorrichtungen im Zusammenhang mit einer steuerfreien Vermietung und Verpachtung umsatzsteuerpflichtig ist oder nicht. Betroffenen sei insoweit empfohlen, die entsprechenden Bescheide offen zu halten, bis schließlich eine höchstrichterliche Entscheidung, sei sie vom Bundesfinanzhof oder vom Europäischen Gerichtshof, gefällt wird.