Mandantenbrief Steuer Oktober 2019

9. Für alle nahestehenden Personen: Abgeltungssteuer bei Darlehen möglich

Wichtig für alle nahestehenden Personen: Abgeltungssteuer bei Darlehen möglich

Einkünfte aus Kapitalvermögen unterliegen grundsätzlich der Abgeltungssteuer in Höhe von 25 % zuzüglich Solidaritätszuschlags und im individuellen Fall eventuell zusätzlich der Kirchensteuer. Insoweit werden insbesondere bei Besserverdienenden Einkünfte aus Kapitalvermögen geringer besteuert als die übrigen Einkünfte, die zum persönlichen Steuersatz herangezogen werden. Tatsächlich ist nämlich insbesondere bei Besserverdienenden regelmäßig ein persönlicher Steuersatz von (weit) jenseits der 25 % gegeben.

Insoweit kann ein Steuervorteil dadurch generiert werden, dass im Familienverbund Darlehen hingegeben werden, die der Darlehensnehmer für berufliche Zwecke einsetzt und so die Schuldzinsen als Werbungskosten oder Betriebsausgaben zum persönlichen Steuersatz steuermindernd ansetzen kann.

Für solche Fälle hat der Gesetzgeber seinerzeit die Regelung in § 32 d Abs. 2 Nummer 1 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes (EStG) geschaffen. Danach soll die Abgeltungssteuer keine Anwendung finden, wenn Gläubiger und Schuldner einander nahestehende Personen sind und soweit die den Kapitalerträgen entsprechenden Aufwendungen beim Schuldner Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Zusammenhang mit Einkünften sind, die der inländischen Besteuerung unterliegen und das Werbungskostenabzugsverbot für Einkünfte aus Kapitalvermögen keine Anwendung findet.

Tatsächlich kann jedoch aufgrund einschlägiger Rechtsprechung seitens der erstinstanzlichen Finanzgerichte und auch seitens des Bundesfinanzhofs dies nicht so allgemeinverbindlich stehen gelassen werden.

So hat ganz aktuell das Finanzgericht Münster mit Entscheidung vom 28.02.2019 unter dem Aktenzeichen 3 K 2574/18 E entschieden: Ein Näheverhältnis im Sinne des § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a) EStG liegt nur dann vor, wenn die Person auf den Steuerpflichtigen beherrschenden Einfluss ausüben kann oder umgekehrt der Steuerpflichtige auf diese Person beherrschenden Einfluss ausüben kann oder eine dritte Person auf beide einen beherrschenden Einfluss ausüben kann oder der Steuerpflichtige imstande ist, bei der Vereinbarung der Bedingungen einer Geschäftsbeziehung auf den Steuerpflichtigen oder die nahestehende Person einen außerhalb der Geschäftsbeziehung begründeten Einfluss auszuüben oder wenn einer von ihnen ein eigenes wirtschaftliches Interesse an der Erzielung der Einkünfte des anderen hat.

Diese vom Bundesfinanzhof aufgestellten Grundsätze zum Näheverhältnis im Sinne des § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a) EStG bei Kapitalgesellschaften finden auf Personengesellschaften entsprechende Anwendung.

Der Bundesfinanzhof orientiert sich bei der Auslegung des Tatbestandsmerkmals der nahestehenden Person an der Gesetzesbegründung. Danach liegt nämlich ein Näheverhältnis nur dann vor, wenn ein entsprechender beherrschender Einfluss, wie oben bereits durch das Finanzgericht Münster ausführlich beschrieben, vorliegt.

In diesem Sinne hat bereits der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 29.04.2014 unter dem Aktenzeichen VIII R 44/13 klargestellt: Die Privilegierung der Einkünfte aus Kapitalvermögen, die lediglich in Höhe von 25 % mit der Abgeltungssteuer besteuert werden, ist gegenüber anderen progressiv besteuerten Einkunftsarten verfassungsgemäß.

Die Anwendung der Abgeltungssteuer auf Einkünfte aus Kapitalvermögen ist nicht schon deshalb entsprechend der gesetzlichen Regelung in § 32 d Abs. 2 Satz 1 Nummer 1 Buchstabe a EStG ausgeschlossen, weil Gläubiger und Schuldner der Kapitalerträge Angehörige sind. Diese einschränkende Auslegung des Ausschlusstatbestandes entspricht nicht dem Willen des Gesetzgebers, sondern ist nach Auffassung der obersten Finanzrichter der Republik auch aus verfassungsrechtlichen Gründen geboten.

Daher entschied der Bundesfinanzhof seinerzeit: Gewährt der Steuerpflichtige seiner Ehefrau und seinen Abkömmlingen ein Darlehen zur Anschaffung einer Immobilie, die von diesen in der Rechtsform der Gesellschaft bürgerlichen Rechts an fremde Dritte vermietet wird, und ist der Darlehensbetrag nach dem Maßstab des Fremdvergleichs der Besteuerung zugrunde zu legen, kann nicht bereits aufgrund des Fehlens einer Besicherung oder der Regelung über eine Vorfälligkeitsentschädigung auf eine missbräuchliche Ausnutzung des Abgeltungssteuersatzes geschlossen werden. Dies gilt auch dann, wenn aufgrund des Steuersatzgefälles bei dem Gläubiger und dem Schuldner der Kapitalerträge ein sogenannter Gesamtbelastungsvorteil entsteht.

Insbesondere unter Ehegatten kann dieser sogenannte Gesamtbelastungsvorteil dabei wie eine Gelddruckmaschine wirken. Werden nämlich die Eheleute aufgrund der Zusammenveranlagung in einer Einkommensteuererklärung besteuert, kann trotzdem der Schuldner-Ehegatte die gezahlten Schuldzinsen als Werbungskosten oder Betriebsausgaben zum persönlichen Steuersatz (jenseits von 25 %) steuermindernd abziehen, während der Gläubiger die entsprechenden Einnahmen aus den Zinsen nur mit 25 % Abgeltungssteuer der Besteuerung unterwerfen muss. Die Differenz ist der „Gewinn“ aus der Gestaltung.

Mittlerweile hat auch die Finanzverwaltung durch Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 18.01.2016 die in der Rechtsprechung entwickelte Definition der nahestehenden Person übernommen. Danach ist ein entsprechendes Näheverhältnis nur bei einem Beherrschungsverhältnis anzunehmen.

Ein solches schädliches Beherrschungsverhältnis ist gegeben, wenn der beherrschten Person aufgrund eines absoluten Abhängigkeitsverhältnisses im Wesentlichen kein eigener Entscheidungsspielraum verbleibt. Ein lediglich aus der Familienangehörigkeit oder ansonsten abgeleitetes persönliches Interesse reicht dagegen nicht aus, da ein derartiges Verständnis zu einer mit dem Grundgesetz unvereinbaren Diskriminierung der Familie führen würde.

Lediglich wenn unabhängig von der ehelichen Lebensgemeinschaft Beweisanzeichen dafür vorliegen, die für die Annahme gleichgerichteter wirtschaftlicher Interessen sprechen, kann ein Näheverhältnis zu bejahen sein, wie der Bundesfinanzhof bereits in seiner Entscheidung vom 28.01.2015 unter dem Aktenzeichen VIII R 8/14 herausgearbeitet hat.

An dieser Stelle hat der Bundesfinanzhof nämlich entschieden: Gewährt der Steuerpflichtige seinem Ehegatten ein Darlehen zur Anschaffung einer fremdvermieteten Immobilie und erzielt hieraus Kapitalerträge, ist die Anwendung der Abgeltungssteuer für die Einkünfte aus Kapitalvermögen ausgeschlossen, wenn der Steuerpflichtige auf den von ihm finanziell abhängigen Ehegatten bei der Gewährung des Darlehens einen beherrschenden Einfluss ausüben kann. Insoweit verstößt der Ausschluss des Abgeltungssteuersatzes nämlich nicht gegen das Grundgesetz, da er nicht an das persönliche Näheverhältnis der Ehegatten anknüpft, sondern auf der finanziellen Abhängigkeit des Darlehensnehmers vom Darlehensgeber beruht.

In der Praxis dürfte ein solches Abhängigkeitsverhältnis jedoch eher die Ausnahme sein. Insbesondere wenn sich der Sachverhalt noch im Vorhinein gestalten lässt, kann ein solches Abhängigkeitsverhältnis auch verhindert werden. Insoweit sollte in entsprechenden Fällen versucht werden, einen Gesamtbelastungsvorteil zu erreichen. Immerhin ist dieser bares Geld wert.

Hinweis

Gegen die erstinstanzliche Entscheidung des Finanzgerichtes Münster aus dem Februar 2019 ist noch die Revision beim Bundesfinanzhof in München unter dem Aktenzeichen VIII R 12/19 anhängig. Hintergrund ist hier jedoch nicht die grundsätzliche Gestaltung, welche oben beschrieben wurde. Vielmehr hatten die Eheleute zunächst eine Beteiligung an einer Personengesellschaft, welche sie schließlich in eine Stiftung eingebracht haben und insoweit ab Einbringung in die Stiftung für hingegebene Darlehen bzw. die daraus erhaltenen Zinsen die Abgeltungssteuer forderten. Insoweit muss der Bundesfinanzhof klären, ob Zinsen aus Forderungen gegenüber einer Personengesellschaft dem Abgeltungssteuersatz unterliegen, wenn die verheirateten Forderungsinhaber ihre Beteiligungen an der Personengesellschaft auf eine von ihnen errichtete Familienstiftung übertragen haben.

Nach wie vor sei dabei darauf hingewiesen, dass die Entscheidung des Bundesfinanzhofs auf die grundsätzliche Gestaltung dabei jedoch keinen Einfluss nehmen dürfte.